НДС по коммерческому кредиту

За предоставление коммерческого кредита компания-продавец, как правило, взимает проценты. В статье мы рассмотрим вопрос о том, облагаются ли НДС проценты по коммерческому кредиту. До сравнительно недавнего времени этот вопрос был спорным.

В современных условиях коммерческий кредит получил достаточно широкое распространение по сравнению с товарным кредитом. При этом коммерческое кредитование не является самостоятельной сделкой, а всегда осуществляется в рамках основного договора (им может быть, например, договор поставки, аренды и т.д.). По сути, это специальное условие о предоставлении кредита в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки или рассрочки оплаты товаров (работ, услуг) в договорах, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками (ст. 823 ГК РФ).

Проценты по коммерческому кредиту облагаются НДС, считают чиновники

Продавец, формируя налоговую базу по НДС, определяет выручку от реализации товаров (работ, услуг), исходя из всех доходов, связанных с расчетами по их оплате (п. 2 ст. 153 НК РФ). В статье 162 НК РФ приведены случаи увеличения налоговой базы по НДС. Есть отдельные правила (подп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ) относительно процентов по товарному кредиту. Но в отношении коммерческого кредита аналогичной специальной нормы в этой статье нет. Однако, по мнению чиновников, которое они высказывали в своих письмах до середины 2014 года, в вопросе обложения НДС процентов по коммерческому кредиту необходимо руководствоваться положениями подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ.

Напомним, что указанная норма говорит о том, что налоговая база увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги), в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Ссылаясь на то, что коммерческое кредитование производится не по самостоятельному договору, а в рамках договора по реализации товаров (работ, услуг), и применяя правила подпункта 2 пункта 1 статьи 162 ГК РФ, чиновники делали такой вывод: денежные средства, полученные продавцом товаров от покупателя за предоставление коммерческого кредита, непосредственно связаны с оплатой этих товаров и должны облагаться НДС в полном объеме (письмо Минфина России от 31.10.2013 № 03-07-14/46530).

Суды считают иначе

Суды в большинстве случаев приходили к противоположному выводу. Так, Арбитражный суд Поволжского округа (пост. ФАС ПО от 07.08.2012 № Ф06-6335/12) указал, что перечень условий увеличения налоговой базы четко прописан в главе 21 ГК РФ и является исчерпывающим. Он не предусматривает увеличения налоговой базы по НДС на проценты по коммерческому кредиту. Проценты, начисленные на сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, являются платой за коммерческий кредит, а не за реализацию имущества. Такие проценты не являются объектом обложения НДС.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа подчеркнул (пост. ФАС ВСО от 28.02.2013 № Ф02-246/13), что в силу статьи 162 НК РФ облагаются НДС проценты по товарному кредиту и только в части превышения ставки рефинансирования ЦБ РФ. Увеличение налоговой базы на проценты по коммерческому кредиту положениями статьи 162 НК РФ и иными нормами налогового законодательства не предусмотрено.

Можно сказать, что на сегодняшний день сложилась устойчивая арбитражная практика в пользу налогоплательщика. Под ее влиянием изменилась и позиция контролирующих органов. Разъясняя в своих письмах (письма Минфина России от 04.06.2015 № 03-07-05/32290, от 21.05.2015 № 03-07-05/29303, от 30.12.2014 № 03-07-05/68784, от 21.08.2014 № 03-07-11/41787, от 17.07.2014 № 03-07-15/28722), почему проценты по коммерческому кредиту не облагаются НДС, Минфин России ссылается на рассмотренные выше выводы из постановления Арбитражного суда Поволжского округа от 7 августа 2012 года № Ф06-6335/12 (определением ВАС РФ от 01.11.2012 № ВАС-14084/12 было отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора) по делу № А12-542/2012. Кроме того, Минфин обращает внимание на то, что:

  • к коммерческому кредиту применяются нормы о договоре займа и проценты, взимаемые за пользование коммерческим кредитом (в том числе суммами аванса, предварительной оплаты), являются платой за пользование денежными средствами;
  • на основании подпункта 15 пункта 3 статьи 149 ГК РФ проценты по займам освобождены от налогообложения НДС.

С учетом изложенного в письмах финансового ведомства делается вывод о том, что суммы процентов, получаемые продавцом от покупателя за предоставление отсрочки оплаты на условиях коммерческого кредита, не включаются в налоговую базу по НДС и не облагаются этим налогом.

Станислав Джаарбеков, заместитель директора АНО «ИРСОТ», аттестованный аудитор

Источник: Журнал «Актуальная бухгалтерия»

Договор купли-продажи товаров может предусматривать их оплату с отсрочкой или в рассрочку (ст. 488, 489 ГК РФ). Такое условие будет означать предоставление коммерческого кредита (ст. 823 ГК РФ). К коммерческому кредиту применяются нормы о договоре займа (п. 2 ст. 823 ГК РФ). При этом договором может быть установлено, что покупатель должен заплатить продавцу проценты за предоставление ему отсрочки или рассрочки.

Новый взгляд на старую проблему

Понятно, что собственно выручка от реа­лизации товаров в рамках такого догово­ра облагается НДС (ст. 146 НК РФ). А вот нужно ли начислить налог на сумму начисленных процентов?

В комментируемых письмах финансис­ты согласились с тем, что в данном случае проценты не облагаются НДС. Аргументация следующая.

По общему правилу объектом налогообложения по НДС признается, в частности, реализация товаров (п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговая база определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров, полученных в денежной или натуральной формах (п. 2 ст. 153 НК РФ). Она увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Проценты за пользование коммерчес­ким кредитом под действие данных норм не подпадают. Ведь они не считаются выручкой от реализации товаров, не связаны с их оплатой, а являются платой за пользование чужими денежными средствами. Поскольку покупатель гасит свою задолженность перед поставщиком с отсрочкой или рассрочкой и, соответственно, именно за это (а не за реализованные товары) платит деньги.

Кроме того, как уже было сказано, к коммерческому кредиту применяются положения о договоре займа. А раз так, здесь действует прямая норма подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ. В соответствии с ней проценты по займам НДС не облагаются.

Разъяснения чиновников основаны на положениях п. 12 постановления Пленума ВС РФ № 13, Пленума ВАС РФ № 14 от 08.10.98 и на выводах сложившейся арбитражной практики (Определение ВАС РФ от 01.11.2012 № ВАС-14084/12, постановление ФАС Поволжского округа от 07.08.2012 № А12-542/2012).

Так, судьи ВС РФ и ВАС РФ указали, что проценты, взимаемые за пользование коммерческим кредитом, являются платой за пользование денежными средствами. А арбитры ФАС Поволжского округа пришли к выводу, что проценты за рассрочку считаются платой за коммерчес­кий кредит, а не за реализацию имущества. В связи с этим они не являются доходом от реализации этого имущества, а относятся к доходам, не связанным с реализацией. И поэтому не признаются объектом обложения НДС.

Позиция финансистов была иной

Долгое время специалисты финансового ведомства придерживались противоположной позиции. Так, в письме Минфина России от 19.08.2013 № 03-07-11/33756 сказано, что коммерческое кредитование производится не по самостоятельному договору, а в рамках договора о реализации товаров. Значит, деньги, полученные продавцом от покупателя за предоставление рассрочки (коммерческого кредита), являются денежными средствами, связанными с оплатой этих товаров. А раз так, поставщик должен включить указанные суммы в налоговую базу по НДС на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.

Аналогичные выводы содержатся и в письме Минфина России от 29.12.2011 № 03-07-11/356.

Можно ли вернуть начисленный налог?

Предположим, что организация, руководствуясь прежней позицией финансового ведомства, начислила НДС на проценты по коммерческому кредиту. Может ли она вернуть начисленный налог, основываясь на новых разъяснениях чиновников?

На наш взгляд, может, оформив это как исправление ошибки, связанной с излишним начислением налога.

Если речь идет об одном налоговом пе­риоде (квартале), то для этого достаточно сделать сторнирующие проводки, отменяющие начисление НДС на сумму процентов. Кроме того, нужно внес­ти исправительные записи в книгу продаж текущего периода, без оформления дополнительного листа. И тогда общая сумма налога к начислению по итогам квартала уменьшится.

Если же кварталы разные, то, помимо сторнирующих записей в бухучете, придется оформить дополнительный лист к книге продаж за тот период, в котором НДС на проценты был начислен. Такие выводы следуют из п. 3 и 11 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.

Также, в случае с разными кварталами, в налоговую инспекцию нужно будет подать уточненную декларацию по НДС. Поскольку в данном случае речь идет о завышении (а не о занижении) сумм налога, подача уточненки является правом, а не обязанностью организации (ст. 54, 81 НК РФ). Однако без уточненной декларации уменьшить сумму начисленного налога не удастся. Ведь в данной ситуа­ции дополнительный лист к книге продаж оформляется именно за прошедший квартал, корректировать же показатели книги в текущем периоде организация не вправе.

Оставьте комментарий