Облагается ли страхование НДС

Организация является заказчиком по договору подряда. В соответствии с договором риск случайной гибели или случайного повреждения имущества, переданного заказчиком, несет подрядчик. Подрядчик застраховал имущество заказчика. В цену договора подряда (в стоимость работ) включены расходы по страхованию имущества, и на общую сумму начислен НДС.

Облагаются ли расходы на страхование имущества НДС при предъявлении их заказчику?

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации, поскольку расходы по страхованию включены в цену договора (стоимость работ), подрядчик расходы, связанные со страхованием имущества, предъявленные заказчику, должен облагать НДС.

Обоснование вывода. В соответствии с п. 1 ст. 705 ГК РФ риск случайной гибели или случайного повреждения имущества несет предоставившая его сторона, если иное не предусмотрено договором.

В анализируемой ситуации имущество предоставил заказчик, но риски случайной гибели или случайного повреждения, переданного имущества, несет подрядчик. Договором подряда на подрядчика возложена обязанность по страхованию, переданного имущества. На основании п. 1 ст. 742 ГК РФ подрядчик должен предоставить заказчику доказательства заключения им договора страхования на условиях, предусмотренных договором строительного подряда, включая данные о страховщике, размере страховой суммы и застрахованных рисках.

Согласно ст. 709 ГК РФ в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение. В строительном подряде цена работы определяется путем составления сметы.

В рассматриваемом случае в цену договора заложены затраты подрядчика на страхование имущества, переданного заказчиком.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав.

Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база по НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 НК РФ).

Кроме того, п. 1 ст. 154 НК РФ определено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

Из приведенных норм специалисты УФНС России по г. Москве в своем письме от 14.12.2010 N 16-15/131546@ делают вывод: «при выполнении подрядной организацией строительно-монтажных работ налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как общая сметная стоимость указанных работ. При этом исключение из общей сметной стоимости выполненных подрядчиком строительно-монтажных работ стоимости отдельных групп расходов, в частности страховых взносов, освобождаемых от налогообложения, в целях исчисления НДС является необоснованным».

В письме от 17.10.2008 N 19-11/97574 специалисты УФНС России по г. Москве указывают, что, если полученные денежные средства (возмещение затрат по страхованию) не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), они не включаются в налоговую базу по НДС. В случае, если договором предусмотрено вознаграждение за услуги по заключению договоров со страховой компанией, данные денежные средства подлежат обложению НДС на основании указанных выше норм НК РФ.

В письме Управления ФНС по г. Москве от 25.02.2005 N 19-11/11544 сказано: «при исчислении НДС по объему товаров (работ, услуг), реализуемых третьей организации, исключение из этого объема отдельных видов специальных работ (услуг), в том числе не облагаемых НДС, действующим законодательством не предусмотрено».

Таким образом, в связи с тем, что на подрядчика возложена обязанность по страхованию переданного имущества (так как он несет риски случайной гибели или случайного повреждения этого имущества), также цена в договоре включает компенсацию издержек подрядчика по страхованию, то можно сделать вывод, что сумма компенсации заказчиком подрядчику расходов, связанных со страхованием, непосредственно связана с оплатой выполненных работ. В таком случае полученные от заказчика в качестве компенсации денежные средства подлежат включению подрядчиком в налоговую базу по НДС.

Но, в свою очередь, хотелось бы отметить, п. 1 ст. 32 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-I «Об организации страхового дела в Российской Федерации» определяет, что проводить операции по страхованию могут только субъекты страхового дела, получившие лицензию.

Обратите внимание, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории РФ в соответствии с пп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ услуги, оказанные страховыми организациями по страхованию, сострахованию и перестрахованию.

Как уже было сказано выше, объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг).

На основании п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается, соответственно, передача на возмездной основе права собственности на товары, результаты выполненных работ, а также возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В рассматриваемом же случае фактически подрядчик услуги по страхованию имущества заказчику не оказывает. Кроме того, в соответствии с законодательством у него нет права оказывать такие услуги. При этом денежные средства, получаемые подрядчиком, носят компенсационный характер.

В этой связи можно предположить, что полученные подрядчиком в качестве компенсации понесенных расходов денежные средства не связаны с расчетами за выполненные работы (оказанные услуги). Следовательно, данные суммы не являются объектом налогообложения и не включаются в налоговую базу по НДС.

Что касается арбитражной практики, хотелось бы обратить Ваше внимание на постановление ФАС Уральского округа от 27.07.2009 N Ф09-5325/09-С3, в котором судьи пришли к выводу об отсутствии у налогоплательщика налоговой базы по НДС в случае компенсации ему расходов на страхование. Данный вывод они сделали из содержания ст.ст. 3, 153, 166, 171, 172 НК РФ, указав, что сумма НДС как экономическая категория и косвенный налог является формой изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. В этом постановлении также отмечено, что судами установлено, что обществом самостоятельно приобретались услуги по страхованию товара, а затем перевыставлялись покупателям. Услуги по поставке, перевозке и страхованию отдельно оговорены в договорах поставки и являются самостоятельным предметом договорных отношений. При перевыставлении счетов стоимость услуги по страхованию обществом не увеличивалась, агентское вознаграждение не предъявлялось. В отношении страховых услуг общество выступало агентом, переоформляя счета-фактуры в адрес покупателя, не принимало к своему учету данные затраты.

Учитывая изложенное, считаем, что в случае, если подрядчик примет решение не включать сумму компенсации понесенных расходов в налоговую базу по НДС, это может привести к спорам с налоговым органом.

В данном случае хотелось бы посоветовать, чтобы цена договора с подрядчиком не включала стоимость страхования, а также предусмотреть обязанность заказчика сверх цены договора возмещать подрядчику документально подтвержденные расходы по страхованию. В указанном случае, по нашему мнению, у подрядчика не возникнет обязанности облагать расходы по страхованию НДС.

>Налог на добавленную стоимость. Льгота по НДС в страховой деятельности

ЛЬГОТА ПО НДС В СТРАХОВОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

Основной «льготной» статьей в главе 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации по праву считается статья 149 «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)». Сложность норм данной статьи не всегда позволяет налогоплательщику правильно понять те или иные ее положения в части применения льготного налогового режима. Поэтому в статье мы подробно поговорим, что собой представляет льгота по НДС в страховой деятельности, а также акцентируем внимание на самых спорных вопросах, связанных с порядком ее применения.
Понимая всю важность такой сферы деятельности, как страхование, государство использует различные механизмы его развития, в том числе и посредством предоставления льгот по НДС.
Так, подпунктом 7 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) определено, что на территории Российской Федерации освобождается от налогообложения оказание услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховщиками, а также оказание услуг по негосударственному пенсионному обеспечению негосударственными пенсионными фондами.
Следовательно, при оказании своих услуг страховые организации вправе пользоваться льготным режимом налогообложения, что подтверждается и Письмом Минфина России от 26.04.2010 г. N 03-07-07/16.
Причем в целях статьи 149 НК РФ операциями по страхованию, сострахованию и перестрахованию признаются операции, в результате которых страховщик получает:
— страховые платежи (вознаграждения) по договорам страхования, сострахования и перестрахования, включая страховые взносы, выплачиваемую перестраховочную комиссию (в том числе тантьему);
— проценты, начисленные на депо премии по договорам перестрахования и перечисленные перестрахователем перестраховщику;
— страховые взносы, полученные уполномоченным страховщиком, заключившим в установленном порядке договор сострахования от имени и по поручению страховщиков;

Налогообложение НДС операций по страхованию

В правоприменительной практике у страховых организаций часто возникают вопросы о правомерности освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость оказываемых ими услуг. Рассмотрим данные проблемы подробно.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);

Перечень операций, не подпадающих под налогообложение НДС, закреплен статьей 149 НК РФ.

На основании подпункта 7 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению оказание услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховыми организациями, а также оказание услуг по негосударственному пенсионному обеспечению негосударственными пенсионными фондами.

В целях статьи 149 НК РФ операциями по страхованию, сострахованию и перестрахованию признаются операции, в результате которых страховая организация получает:

  • страховые платежи (вознаграждения) по договорам страхования, сострахования и перестрахования, включая страховые взносы, выплачиваемую перестраховочную комиссию (в том числе тантьему);
  • проценты, начисленные на депо премии по договорам перестрахования и перечисленные перестрахователем перестраховщику;
  • страховые взносы, полученные уполномоченной страховой организацией, заключившей в установленном порядке договор сострахования от имени и по поручению страховщиков;
  • средства, полученные страховщиком в порядке суброгации, от лица, ответственного за причиненный страхователю ущерб, в размере страхового возмещения, выплаченного страхователю.

На основании пункта 1 статьи 2 Закона от 27.11.1992г. N 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (Далее – Закон N 4015-1) страхованием признаются отношения по защите интересов физических и юридических лиц, Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований при наступлении определенных страховых случаев за счет денежных фондов, формируемых страховщиками из уплаченных страховых премий (страховых взносов), а также за счет иных средств страховщиков. Страховой деятельностью (страховым делом) является сфера деятельности страховщиков по страхованию, перестрахованию, взаимному страхованию, а также страховых брокеров, страховых актуариев по оказанию услуг, связанных со страхованием, с перестрахованием.

Статьей 927 ГК РФ предусмотрено, что страхование осуществляется на основании договоров имущественного или личного страхования, заключаемых гражданином или юридическим лицом (страхователем) со страховой организацией (страховщиком).

В соответствии с пунктом 1 статьи 829 ГК РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).

Имущественное страхование имеет 3 вида:

  1. Страхование имущества собственного (статья 930 ГК РФ)
  2. Страхование гражданской ответственности (статьи 931 и 932 ГК РФ)
  3. Страхование предпринимательского риска (статья 933 ГК РФ)

Перестрахование

В соответствии с пунктом 1 статьи 967 ГК РФ риск выплаты страхового возмещения или страховой суммы, принятый на себя страховщиком по договору страхования, может быть им застрахован полностью или частично у другого страховщика (страховщиков) по заключенному с последним договору перестрахования.

На основании пункта 2 статьи 967 ГК РФ к договору перестрахования применяются правила, предусмотренные Главой 48 ГК РФ в отношении страхования предпринимательского риска, если договором перестрахования не предусмотрено иное. При этом страховщик по договору страхования (основному договору), заключивший договор перестрахования, считается в этом последнем договоре страхователем.

В настоящий момент на практике действуют различные схемы взаимоотношений перестрахователя и перестраховщика в данном случае. В первую очередь они зависят от видов и форм заключенных договоров перестрахования.

По договорам пропорционального перестрахования перестрахователь и перестраховщик обычно делят сумму по суброгации (регрессу) пропорционально участию в страховом возмещении.

По договорам непропорционального перестрахования суммы, полученные в порядке суброгации (регресса), в основном, включаются в счет убытка (убыточности) при окончательных расчетах перестрахователя с перестраховщиком. Если реализация требования по суброгации (регрессу) произошла после окончательного расчета между сторонами и если договором предусмотрено, что средства, поступившие от реализации этих требований, уменьшают сумму убытка по оригинальному договору страхования, то перестраховщик, производивший выплату в рамках более высоких эксцедентов, имеет приоритет на получение денежных средств перед теми, кто производил выплату в рамках более низких эксцедентов.

В связи с изложенным денежные средства, полученные страховщиком-перестрахователем в порядке суброгации от лица, ответственного за причиненный страхователю ущерб, в размере страхового возмещения, выплаченного этим страховщиком страхователю, не облагаются налогом на добавленную стоимость.

В случае если риск выплаты страхового возмещения страховщика частично застрахован у перестраховщика, то не облагаются налогом на добавленную стоимость денежные средства, полученные этим перестраховщиком, в доле выплаченного им страховщику-перестрахователю страхового возмещения. Правомерность подобных выводов подтверждается и в Письме ФНС России от 10.08.2005 N 03-1-03/1372/10.

Безвозмездная передача страховых полисов

Статьей 940 ГК РФ предусмотрено, что договор страхования должен быть заключен в письменной форме. При этом договор страхования может быть заключен путем составления одного документа либо вручения страховщиком страхователю на основании его письменного или устного заявления страхового полиса (свидетельства, сертификата, квитанции), подписанного страховщиком. Страховщик при заключении договора страхования вправе применять разработанные им или объединением страховщиков стандартные формы договора (страхового полиса) по отдельным видам страхования.

В связи с изложенным безвозмездная передача страховой организацией при проведении рекламной акции страховых полисов не подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость. НА это указывает Минфин России в Письме от 15.08.2005 N 03-04-05/13.

Страховые премии

Управление МНС России по г. Москве в Письме от 08.04.2003 N 24-11/18938 разъяснило, что при оказании услуг по сбору страховых премий на основе посреднических договоров суммы страховых премий, перечисляемые поверенным (агентом) страховой компании, в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость у поверенного (агента) не включаются. При этом у поверенного (агента), не являющегося страховой организацией, при оказании агентских услуг страховой организации возникает обязанность по уплате налога на добавленную стоимость с комиссионного вознаграждения.

Страхование грузов

В судебной практике встречаются споры по вопросу правомерности распространения приведенных положений применительно к операциям в рамках договора страхования грузов.

Налоговые органы на местах полагают, что услуги по страхованию грузов подлежат налогообложению на основании пункта 7 статьи 149 НК РФ.

По мнению судов, оказание услуг по организации страхования грузов относится к операциям, подлежащим налогообложению по налогу на добавленную стоимость (см., например, Решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.10.2005, 14.10.2005 N А40-37404/05-76-312, Постановлением ФАС Московского округа от 24.08.2006 N КА-А40/6900-06 оставленное без изменения). При этом у налогоплательщика, оказывающего такие услуги, в целях применения освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость должна иметься соответствующая лицензия.

Пример.

Суть дела.

Решением налогового органа налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа, также ему начислены к уплате в бюджет суммы налога и соответствующие пени.

Основанием к принятию данного решения послужили выводы налогового органа о реализации налогоплательщиком в проверяемые периоды услуг по страхованию грузов. По мнению налогового органа, реализация данных услуг подлежала налогообложению на основании пункта 7 статьи 149 НК РФ.

Считая, что решение налогового органа противоречит нормам налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения недействительным.

Позиция суда.

Как следует из материалов дела, между налогоплательщиком (страхователь) и контрагентом (страховщик) был заключен договор страхования грузов. Согласно данному договору страховщик на каждую железнодорожную отправку выдавал страхователю страховые полисы, в которых указывались страховая сумма и сумма страхового тарифа. Дополнительным соглашением к названному договору страхования грузов предусмотрено, что страхователь имеет право проводить страхование отгружаемой продукции по поручению своих покупателей (заказчиков).

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ установлено, что в качестве объекта обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача праве собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе.

Из анализа представленных в материалы дела доказательств с учетом положений статей 65, 71 АПК РФ следует, что налогоплательщик в рассматриваемом случае не совершал операции, которые согласно подпункту 7 пункта 3 статьи 149 НК РФ признаются услугами по страхованию.

В соответствии с условиями договора поставки право собственности на товар переходит с момента его передачи грузоперевозчику.

Из исследования совокупности условий по договору страхования и договору поставки следует, что договор страхования фактически заключен налогоплательщиком со страховщиком в интересах покупателя и не предусматривал вознаграждение, что не противоречит статье 939 ГК РФ.

Доказательств злоупотребления налогоплательщиком своими правами и искусственного занижения цены продукции на спорные выплаты материалы дела не содержат.

При таких обстоятельствах налоговым органом не доказано сокрытие налогоплательщиком объекта обложения НДС с сумм, полученных им в порядке возмещения расходов по уплате страховых тарифов страховой организации.

(по материалам Постановления ФАС Уральского округа от 08.04.2008 N Ф09-2121/08-С2).

В рассмотренном Постановлении суд посчитал, что налогоплательщик в отношениях, связанных со страхованием продукции покупателей (заказчиков), не является страховой организацией, поскольку соответствующий договор был заключен им в качестве страхователя. Следует отметить, что в ситуации, рассмотренной в комментируемом Постановлении, у налогоплательщика лицензия на осуществление страховой деятельности отсутствовала.

Очевидно, что в подобной ситуации страховой организацией для целей применения подпункта 7 пункта 3 статьи 149 НК РФ будет являться страховщик, имеющий соответствующую лицензию.

Оставьте комментарий