Расходы на рекламу

Содержание

Налоговый учет расходов на рекламу

В целях налогового учета расходы на рекламу относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией в соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Данные расходы на рекламу учитываются с учетом положений пункта 4 данной статьи:

«расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абзацах втором — четвертом настоящего пункта, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса».

Как мы видим из пункта 4 статьи 264 НК РФ, налоговое законодательство рассматривает два вида рекламных расходов: нормируемые и ненормируемые.

Причем перечень ненормируемых расходов на рекламу является закрытым (абзацы 2-4 пункта 4 статьи 264 НК РФ). Данные расходы принимаются для целей налогообложения в полном объеме. Остальные расходы на рекламу относятся к нормируемым, их перечень остается открытым, и для целей налогообложения принимаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Обратите внимание!

Выручка от реализации определяется в зависимости от выбранного организацией метода признания доходов и расходов.

Напомним, что глава 25 НК РФ предусматривает два возможных метода признания доходов и расходов:

· метод начисления (налогоплательщики, использующие данный метод определяют доходы и расходы в соответствии со статьями 271,272 НК РФ);

· кассовый метод (регулируется в соответствии с положением статьи 273 НК РФ).

Организации, использующие метод начисления для признания доходов (расходов) в целях налогообложения прибыли, будут учитывать расходы на рекламу в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они фактически были осуществлены, независимо от времени выплаты денежных средств. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (сделки, которые длятся более одного отчетного (налогового) периода).

Кроме того, коснемся вопроса определения момента оказания рекламных услуг (соответственно, признания даты осуществления расходов на рекламу), так как на практике очень часто возникают споры между рекламодателем, рекламопроизводителем (рекламораспространителем) и налоговыми органами.

Согласно статье 272 НК РФ для организаций, использующих метод начисления, дата осуществления расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы по изготовлению рекламных носителей информации признается одна из следующих дат:

· дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;

· дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;

· последний день отчетного (налогового) периода.

Рассмотрим на примере момент признания даты осуществления рекламных расходов для целей налогообложения (метод начисления). Рекламные расходы, документально подтверждены (акт приема-сдачи выполненных работ подписан).

Пример.

Фирма заказала ролик с рекламой своей новой продукции для демонстрации его на конференции. После конференции первая партия этой продукции будет отпущена на реализацию.

Расходы на изготовление ролика являются расходами на рекламу и должны быть признаны в налоговом учете организации, использующей метод начисления на дату подписания акта приема-сдачи выполненных работ по изготовлению данного ролика. Акт подписан в июле месяце. Конференция запланирована на август месяц. Следовательно, сам факт рекламы будет иметь место только в момент демонстрации этого видеоролика на конференции, то есть в августе месяце.

Данный вывод следует из определения рекламы в Законе №108-ФЗ, в котором существенным является распространение информации. В нашем примере это связано с демонстрацией видеоролика с новой продукции.

Организации могут применять кассовый метод, если в среднем за предыдущие четыре квартала, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила 1 млн. рублей за каждый квартал.

Для таких организаций датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Расходами налогоплательщиков при кассовом методе признаются затраты после их фактической оплаты. Следовательно, рекламные расходы у налогоплательщика при кассовом методе будут приняты к учету после оплаты.

В соответствии с пунктом 3 статьи 318 НК РФ выручка для целей исчисления нормируемых рекламных расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

Обратите внимание!

Может произойти так, что нормируемые рекламные расходы за отчетный период (1 квартал, полугодие, 9 месяцев) не укладывались в 1% от выручки, а по итогам года укладываются. Следовательно, при увеличении суммы выручки от реализации увеличивается сумма нормируемых рекламных расходов. Это говорит о том, что в последующих отчетных периодах организация сможет учесть ранее не учтенную сумму нормируемых рекламных расходов.

Если фактические рекламные расходы организации превышают сверхустановленные нормы, предусмотренные абзацем 5 пункта 4 статьи 264 НК РФ, то для целей налогообложения прибыли в части превышения установленных норм, они не признаются как прочими расходами, так и расходами, связанными с производством и реализацией продукции (работ, услуг). Такие расходы относятся к расходам, которые не учитываются в целях налогообложения прибыли.

Налогоплательщику целесообразно вести раздельный учет нормируемых и ненормируемых расходов на рекламу. По окончании отчетного (налогового) периода он должен сопоставить величину, посчитанную как 1% от выручки, с суммой ненормируемых расходов на рекламу.

Для того чтобы расходы на рекламу, осуществленные организацией были признаны в налоговом учете, они должны отвечать критериям статьи 252 НК РФ, то есть должны быть обоснованы и документально подтверждены. При этом под обоснованными затратами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Затраты должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговое законодательство делит расходы, произведенные налогоплательщиком, на прямые и косвенные (статья 318 НК РФ). Рекламные расходы признаются косвенными и в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов (статья 313 НК РФ). Это могут быть документы бухгалтерского учета, если в них достаточно информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль.

И это только в том случае, если в налоговом учете виды имущества, обязательства или расходы совпадают с данными бухгалтерского учета, то тогда каких-то дополнительных документов не требуется. При расхождении данных бухгалтерского учета с налоговым учетом необходимо использовать регистры налогового учета.

Унифицированных форм налоговых регистров нет, а если регистры, предлагаемые налоговыми органами, не устраивают налогоплательщика, то он вправе самостоятельно разработать их форму, закрепив это в учетной политике организации.

Формы аналитических регистров налогового учета должны содержать следующие реквизиты:

· наименование регистра:

· период (дату) составления;

· измерители операции;

· наименование хозяйственных операций;

· подпись лица, ответственного за составление указанных регистров, ее расшифровка.

Обратите внимание!

В налоговом учете необходимо четко учитывать рекламные расходы и вести отдельные налоговые регистры. Это обусловлено тем, что:

· часть рекламных расходов, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), нормируется для обложения налогом на прибыль;

· сумма НДС по нормируемым рекламным расходам может быть принята к вычету из налоговых обязательств перед бюджетом только в пределах установленных норм (пункт 7 статья 171 НК РФ).

Для примера, рассмотрим учет расходов на уценку товаров, которые использовались при оформлении витрин. В налоговом учете расходы, осуществленные организацией на оформление витрин, учитываются в полном объеме. При этом следует иметь в виду, что в числе рекламных расходов можно учесть расходы на уценку товаров, которые использовались при оформлении витрин и в результате полностью или частично потеряли свои потребительские качества.

Пример.

ООО «Сигма» осуществляет продажу тканей. При переоформлении витрины было установлено, что ткань, использованная для оформления витрины, потеряла потребительские качества. Произведена ее уценка. Первоначальная стоимость ткани — 960 рублей (в том числе НДС – 146,44 рублей), стоимость после уценки — 480 рублей (в том числе НДС – 73,22 рублей).

Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание хозяйственной операции
Дебет Кредит
41 60 813,56 Оприходована ткань(960 – 146-44)
19 60 146,44 Предъявлен НДС со стоимости ткани
60 51 960 Оплачена ткань, используемая на оформление витрины
68 19 146,44 Принят НДС к вычету
44 41 406,78 Отражена уценка ткани ((960 – 146,44) – (480 – 73,22))
90-2 44 406,78 Списаны расходы на продажу

В целях налогообложения прибыли в числе прочих расходов учитываются рекламные расходы в сумме 406,78 рубля.

Более подробно с вопросами, касающимися учета и налогообложения расходов на рекламу, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR Интерком-Аудит» «Рекламные расходы».

Единый налог на вмененный доход и реклама

Система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении двух видов деятельности, связанных с оказанием рекламных услуг. Основное различие между этими видами деятельности заключается в характеристике объекта, на котором реклама размещается.

Итак, на систему налогообложения в виде ЕНВД могут быть переведены организации и предприниматели, которые оказывают услуги по распространению и (или) размещению:

1) наружной рекламы (пп. 10 п. 2 ст. 346.26 НК РФ);

2) рекламы на автобусах любых типов, трамваях, троллейбусах, легковых и грузовых автомобилях, прицепах, полуприцепах и прицепах-роспусках, речных судах (пп. 11 п. 2 ст. 346.26 НК РФ).

КТО ЯВЛЯЕТСЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОМ ЕНВД В СФЕРЕ РЕКЛАМНЫХ УСЛУГ

Плательщиком ЕНВД по рассматриваемым видам деятельности является лицо, осуществляющее предпринимательскую деятельность по распространению и (или) размещению наружной рекламы или рекламы на транспорте (пп. 10, 11 п. 2 ст. 346.26, п. 1 ст. 346.28 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ «О рекламе» (далее — Закон N 38-ФЗ) реклама — это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Лицо, осуществляющее распространение рекламы любым способом, в любой форме и с использованием любых средств признается рекламораспространителем (п. 7 ст. 3 Закона N 38-ФЗ).

Следовательно, если вы осуществляете предпринимательскую деятельность по распространению наружной рекламы или рекламы на транспорте, то в отношении такой деятельности вы обязаны применять систему налогообложения в виде ЕНВД.

КТО НЕ ЯВЛЯЕТСЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОМ ЕНВД В СФЕРЕ РЕКЛАМНЫХ УСЛУГ

РАЗМЕЩЕНИЕ (РАСПРОСТРАНЕНИЕ) РЕКЛАМЫ О СЕБЕ

Деятельность по распространению и (или) размещению рекламы о себе, своих товарах (работах, услугах) ЕНВД не облагается, поскольку не признается предпринимательской (абз. 3 п. 1 ст. 2 ГК РФ). Аналогичной позиции придерживается и Минфин России. Например:

— в отношении наружной рекламы (Письма Минфина России от 11.06.2008 N 03-11-04/3/268, от 18.01.2008 N 03-11-05/07, от 13.04.2006 N 03-11-04/3/198, от 14.02.2006 N 03-11-04/3/82);

— в отношении рекламы на транспорте (Письма Минфина России от 05.06.2007 N 03-11-04/3/204, от 26.01.2007 N 03-11-04/3/24, от 20.07.2006 N 03-11-04/3/354 и др.).

УСЛУГИ ПО АРЕНДЕ РЕКЛАМНЫХ ПЛОЩАДЕЙ

Деятельность по передаче в аренду (субаренду):

— средств наружной рекламы (световых коробов, щитов и т.д.);

— поверхностей транспортных средств для размещения рекламной информации;

— части фасада здания для размещения на нем средств наружной рекламы

не подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД (см. Письма Минфина России: в отношении наружной рекламы — от 02.03.2006 N 03-11-04/3/106, от 05.10.2006 N 03-11-04/3/440, от 09.02.2006 N 03-11-04/3/74, от 07.07.2005 N 03-11-04/3/8, от 20.01.2005 N 03-06-05-04/05; в отношении рекламы на транспорте — от 20.07.2006 N 03-11-04/3/354, от 27.03.2006 N 03-11-04/3/156, от 17.02.2006 N 03-11-04/3/86).

В случае если налогоплательщик одновременно занимается двумя видами деятельности (размещает рекламу третьих лиц и помимо этого сдает средства размещения рекламы в аренду), то он является плательщиком ЕНВД по первому виду деятельности и плательщиком налогов в соответствии с общей системой налогообложения либо УСН — по второму (см. Письма Минфина России от 12.09.2006 N 03-11-04/3/408, ФНС России от 30.11.2004 N 22-2-14/1841@, УФНС России по г. Москве от 14.02.2007 N 18-11/3/13710).

СОЗДАНИЕ РЕКЛАМЫ, РЕКЛАМОНОСИТЕЛЕЙ

Не подлежит переводу на ЕНВД деятельность по созданию (изготовлению) рекламы, рекламоносителей, их монтажу, демонтажу. На это указал Минфин России в Письмах от 30.04.2008 N 03-11-04/3/223, от 20.07.2006 N 03-11-04/3/354, от 17.02.2006 N 03-11-04/3/86, от 15.11.2005 N 03-11-04/3/135. Данную позицию поддерживают и некоторые суды (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 10.07.2008 N А79-7804/2007, Поволжского округа от 03.05.2007 N А65-16093/2006-СА2-9).

В то же время, если вы включаете стоимость таких услуг в общую стоимость услуг по распространению рекламы, то доходы, полученные от деятельности по изготовлению и монтажу наружной рекламы, облагаются ЕНВД. На это указал Минфин России в Письме от 24.04.2008 N 03-11-04/3/217.

ПОСРЕДНИЧЕСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ

На практике распространены ситуации, когда сделки на оказание услуг по размещению (распространению) рекламы заключают с рекламодателями не сами исполнители этих услуг, а посредники (агенты, комиссионеры, поверенные).

Согласно разъяснениям Минфина России деятельность посредников, которые заключают в интересах владельцев рекламных конструкций сделки с рекламодателями на размещение рекламной информации, не облагается ЕНВД (Письма Минфина России от 31.07.2008 N 03-11-04/3/364, от 14.04.2005 N 03-06-05-04/95, ФНС России от 07.04.2005 N 22-2-14/520@).

И действительно, посредник в такой ситуации не должен платить ЕНВД, поскольку услуги по размещению (распространению) рекламы фактически оказывает не он, а исполнитель, чьи интересы в отношениях с рекламодателем посредник представляет. Тем более что доходы, полученные от оказания рекламных услуг, получает не посредник, а исполнитель этих услуг.

Посреднику же выплачивается вознаграждение за посреднические услуги. Данное вознаграждение и формирует доходы посредника от предпринимательской деятельности. Такие доходы должны облагаться налогами по общей или упрощенной системе налогообложения. Ведь посредническая деятельность не поименована в числе видов деятельности, переводимых на ЕНВД (п. 2 ст. 346.26 НК РФ).

РАСПРОСТРАНЕНИЕ И (ИЛИ) РАЗМЕЩЕНИЕ НАРУЖНОЙ РЕКЛАМЫ

Распространение и (или) размещение наружной рекламы — это деятельность организаций или индивидуальных предпринимателей по доведению до потребителей рекламной информации путем предоставления и (или) использования средств наружной рекламы (щитов, стендов, плакатов, электронных (световых) табло и иных стационарных технических средств), предназначенной для неопределенного круга лиц и рассчитанной на визуальное восприятие (ст. 346.27 НК РФ).

Размещение (распространение) рекламы внутри зданий, помещений, транспортных средств (в частности, в вагонах метрополитена и на щитах, расположенных в вестибюлях станций и на эскалаторах) не относится к наружной рекламе в целях применения ЕНВД (см. Письма Минфина России от 13.10.2006 N 03-11-04/3/453, от 29.06.2006 N 03-11-05/164, от 02.03.2006 N 03-11-04/3/106, Письмо ФНС России от 01.02.2005 N 22-1-12/089).

Положениями ст. 346.27 НК РФ установлено, что для целей ЕНВД наружная реклама должна распространяться и (или) размещаться только посредством стационарных технических средств.

Следовательно, деятельность по распространению и (или) размещению наружной рекламы на нестационарных технических средствах не подлежит переводу на уплату ЕНВД.

К стационарным техническим средствам ст. 346.27 НК РФ относит:

— щиты;

— стенды;

— плакаты;

— электронные (световые) табло;

— иные стационарные технические средства.

Как видим, перечень стационарных технических средств, на которых может размещаться реклама, является открытым.

Между тем ни в НК РФ, ни в Законе N 38-ФЗ понятие стационарного технического средства не раскрывается.

По мнению контролирующих органов, к стационарным техническим средствам наружной рекламы могут относиться лишь те технические средства, которые непосредственно связаны с землей, зданиями, строениями и сооружениями (то есть объектами недвижимого имущества) и не предназначены для перемещения в период действия срока, установленного для их размещения на соответствующих рекламных местах (см. Письма Минфина России от 27.12.2004 N 03-06-05-04/97, от 16.12.2004 N 03-06-05-05/39, от 29.10.2004 N 03-06-05-02/13, Письмо ФНС России от 01.02.2005 N 22-1-12/089, Письмо МНС России от 10.11.2004 N 22-0-10/1760@).

Из данного определения исходят и арбитражные суды (см., например, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 09.11.2005 N Ф03-А37/05-2/3399).

Следовательно, если используемое вами для размещения наружной рекламы техническое средство подпадает под приведенное определение стационарного технического средства, то такой вид деятельности вы вправе облагать ЕНВД.

Если же вы распространяете и (или) размещаете наружную рекламу на нестационарных технических средствах (например, на выносных, переносных, подъемных воздушных технических средствах, тележках, лотках, зонтиках, сборно-разборных конструкциях, на рекламных щитах, расположенных на ограждениях объектов строительства, реконструкции, ремонта, и т.п.), то такая деятельность не подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД (см. Письмо ФНС России от 14.04.2006 N ШС-8-01/91, Письмо УФНС России по г. Москве от 25.05.2005 N 18-11/3/37724).

БАЗОВАЯ ДОХОДНОСТЬ И ФИЗИЧЕСКИЙ ПОКАЗАТЕЛЬ

Базовая доходность и физический показатель для деятельности по распространению и (или) размещению наружной рекламы установлены п. 3 ст. 346.29 НК РФ в зависимости от способа воспроизведения информации на рекламном носителе.

Вид деятельности

Физический показатель

Базовая
доходность в
месяц, руб.

Распространение и
(или) размещение
наружной рекламы с
любым способом
нанесения
изображения, за
исключением
наружной рекламы с
автоматической
сменой изображения

Площадь информационного поля наружной рекламы
с любым способом нанесения изображения, кроме
наружной рекламы с автоматической сменой
изображения (в квадратных метрах)

3000

Распространение и
(или) размещение
наружной рекламы с
автоматической
сменой изображения

Площадь информационного поля экспонирующей
поверхности (в квадратных метрах)

4000

Распространение и
(или) размещение
наружной рекламы
посредством
электронных табло
<*>

Площадь информационного поля электронных
табло наружной рекламы (в квадратных метрах)

5000

<*> Хотя в НК РФ это прямо не определено, полагаем, что указанные по данной строке физический показатель и базовая доходность применяются также к услугам по распространению (размещению) рекламы с использованием световых табло.

ФНС России в Письме от 03.03.2005 N 22-2-16/289 разъясняет, что к документам, подтверждающим ведение деятельности по распространению и (или) размещению наружной рекламы, а также величину физических показателей базовой доходности, относятся любые имеющиеся у налогоплательщика документы, содержащие необходимую информацию о правовых основаниях использования тех или иных стационарных технических средств наружной рекламы, их типе (разновидности) и основных характеристиках. К таким документам, в частности, относятся:

— паспорт рекламного места;

— эскизы или дизайн-проекты рекламных конструкций;

— договоры аренды (субаренды) стационарных технических средств наружной рекламы;

— договоры с заказчиком на размещение его рекламной информации;

— разрешения на размещение стационарных технических средств наружной рекламы (договоры на право размещения стационарных технических средств наружной рекламы);

— договоры на оказание услуг по представлению и (или) использованию стационарных технических средств наружной рекламы для размещения (распространения) рекламной информации.

ПЛОЩАДЬ ИНФОРМАЦИОННОГО ПОЛЯ НАРУЖНОЙ РЕКЛАМЫ С ЛЮБЫМ СПОСОБОМ НАНЕСЕНИЯ ИЗОБРАЖЕНИЯ, ЗА ИСКЛЮЧЕНИЕМ НАРУЖНОЙ РЕКЛАМЫ С АВТОМАТИЧЕСКОЙ СМЕНОЙ ИЗОБРАЖЕНИЯ

Площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, за исключением наружной рекламы с автоматической сменой изображения, — это площадь нанесенного изображения (ст. 346.27 НК РФ).

По мнению Минфина России, величина физического показателя базовой доходности в отношении предпринимательской деятельности по распространению и (или) размещению наружной рекламы стационарными техническими средствами не ставится в зависимость от объема размещаемой (демонстрируемой) рекламной информации, расположенной на площади информационного поля. Таким образом, при исчислении ЕНВД следует учитывать всю площадь информационного поля (см. Письмо Минфина России от 10.02.2006 N 03-11-04/3/77).

Кроме того, Минфин России разъясняет, что, если в определенный период времени рекламная конструкция (ее часть) не используется под размещение рекламы, налогоплательщик не вправе корректировать коэффициент К2 с учетом фактического времени ведения предпринимательской деятельности. Корректировку можно производить, только если вы полностью приостановили свою деятельность на определенный период времени (Письма Минфина России от 16.04.2008 N 03-11-04/3/194, от 11.01.2008 N 03-11-04/3/1, от 09.10.2007 N 03-11-04/3/395). Такого же мнения придерживается и ФНС России (Письмо от 21.09.2006 N 02-7-11/188@).

Отметим, что ранее финансовое ведомство занимало противоположную позицию (Письма Минфина России от 05.06.2007 N 03-11-04/3/203, от 26.01.2007 N 03-11-04/3/21).

На наш взгляд, корректировка К2 возможна, если простой рекламной конструкции связан с полным выводом ее из предпринимательской деятельности (техническое обслуживание конструкции, ее ремонт, отсутствие доступа к конструкции для нанесения рекламной информации (загорожена), наличие иных объективных препятствий для ее использования и т.п.) и привел к приостановлению деятельности в конкретном месте ее ведения (муниципальном, административно-территориальном образовании). Подобное мнение высказывал Минфин России в Письме от 09.10.2007 N 03-11-04/3/395.

Добавим, что Минфин России признает возможным корректировать К2 и в ситуациях, когда рекламная площадь используется, но не для извлечения прибыли. Например, в связи с обязательным размещением на ней бесплатной социальной рекламы (Письма Минфина России от 09.10.2007 N 03-11-04/3/395, от 19.06.2007 N 03-11-04/3/222).

Примечание

Подробнее о корректировке К2 с учетом фактического периода ведения предпринимательской деятельности см. в разд. 3.2.2.2.1 «Учет фактического периода работы при определении К2».

ПЛОЩАДЬ ИНФОРМАЦИОННОГО ПОЛЯ НАРУЖНОЙ РЕКЛАМЫ С АВТОМАТИЧЕСКОЙ СМЕНОЙ ИЗОБРАЖЕНИЯ

Площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения — это площадь экспонирующей поверхности (ст. 346.27 НК РФ).

При этом размер площади не зависит от того, сколько сменных изображений вы размещаете на экспонирующей поверхности.

Так, Минфин России в Письмах от 25.04.2007 N 03-11-04/3/129, от 28.04.2006 N 03-11-04/3/224 указал, что в случае, если налогоплательщиком при размещении наружной рекламы с автоматической сменой изображения используется рекламная конструкция с площадью информационного поля 36 кв. м (3 м x 12 м) и на указанной конструкции размещено три сменных изображения, то в такой ситуации размер физического показателя составляет 36 кв. м.

ПЛОЩАДЬ ИНФОРМАЦИОННОГО ПОЛЯ ЭЛЕКТРОННЫХ ТАБЛО

Площадь информационного поля электронных табло наружной рекламы — это площадь светоизлучающей поверхности (ст. 346.27 НК РФ).

Следовательно, в ее расчет не включается размер металлической конструкции, к которой крепятся светоизлучающие элементы (Письмо Минфина России от 14.04.2005 N 03-06-05-04/96).

При этом площадь светоизлучающей поверхности определяется вне зависимости от количества рекламной информации, размещенной (демонстрируемой) на этой поверхности (Письмо ФНС России от 30.11.2004 N 22-2-14/1841@).

Если для размещения наружной рекламы вы применяете электронные табло, светоизлучающей поверхностью которых являются светодиоды, то при исчислении ЕНВД площадь информационного поля электронных табло может определяться исходя из общей площади светоизлучающих поверхностей светодиодов, используемых в этих электронных табло (Письмо Минфина России от 24.04.2006 N 03-11-04/3/221).

Добавим, что в НК РФ отсутствует определение термина «площадь световых табло». На наш взгляд, это чисто техническое упущение и потому все сказанное выше в полной мере применимо и в отношении площади световых табло.

РАСПРОСТРАНЕНИЕ И (ИЛИ) РАЗМЕЩЕНИЕРЕКЛАМЫ НА ТРАНСПОРТЕ

Распространение и (или) размещение рекламы на автобусах любых типов, трамваях, троллейбусах, легковых и грузовых автомобилях, прицепах, полуприцепах и прицепах-роспусках, речных судах — это деятельность организаций или индивидуальных предпринимателей по доведению до потребителей рекламной информации, предназначенной для неопределенного круга лиц и рассчитанной на визуальное восприятие, путем размещения рекламы на крышах, боковых поверхностях кузовов указанных объектов, а также установки на них рекламных щитов, табличек, электронных табло и иных средств рекламы (ст. 346.27 НК РФ).

Из указанного определения следует, что не подлежит обложению ЕНВД предпринимательская деятельность по размещению (распространению) рекламы (например, плакатов, постеров, стикеров) внутри транспортных средств (см., например, Письма Минфина России от 19.08.2008 N 03-11-05/199, от 17.03.2006 N 03-11-04/3/140, от 27.12.2005 N 03-11-04/3/186).

Кроме того, по разъяснениям Минфина России, не переводится на ЕНВД деятельность организаций и индивидуальных предпринимателей, предоставляющих транспортные средства для размещения на них рекламной информации. За исключением ситуаций, когда транспортное средство принадлежит самому рекламораспространителю (Письмо Минфина России от 23.03.2007 N 03-11-04/3/78).

А вот у ФНС России по этому вопросу другое мнение. Налоговики считают, что плательщиками ЕНВД в данном случае являются собственники (владельцы) транспортных средств, поскольку именно они непосредственно распространяют (доводят до потребителей) рекламную информацию. В свою очередь арендаторы поверхностей транспортных средств систему ЕНВД в отношении размещения рекламы применять не могут (Письма ФНС России от 31.03.2008 N 02-7-11/104@, от 18.01.2008 N 02-7-11/19@).

Деятельность по распространению и (или) размещению рекламы на транспорте может быть переведена на ЕНВД, только если реклама распространяется на следующих видах транспорта:

— автобусах любых типов;

— трамваях;

— троллейбусах;

— легковых и грузовых автомобилях;

— прицепах, полуприцепах и прицепах-роспусках;

— речных судах.

Данный перечень транспортных средств является закрытым. Следовательно, распространение рекламы на других транспортных средствах (будь то велосипеды, мопеды, мотоциклы, поезда, самолеты и т.д.) на ЕНВД не переводится.

БАЗОВАЯ ДОХОДНОСТЬ И ФИЗИЧЕСКИЙ ПОКАЗАТЕЛЬ

Для вида предпринимательской деятельности по распространению и (или) размещению рекламы на транспорте базовая доходность установлена в размере 10 000 руб. в месяц. В качестве физического показателя применяется количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, легковых и грузовых автомобилей, прицепов, полуприцепов и прицепов-роспусков, речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы (п. 3 ст. 346.29 НК РФ).

Консультант плюс, 2009

Реклама: расходы есть, вопросов нет

СИТУАЦИЯ

Реклама — это «двигатель торговли». Найти компанию, которая не прибегала бы к этому инструменту продвижения товара, почти невозможно. Поэтому, рекламные расходы — до боли знакомое понятие для каждого бухгалтера. Однако налоговых вопросов по данным затратам с каждым годом становится все больше. Пришла пора «разложить все по полочкам» и дать ответы на наболевшие «рекламные» вопросы.

О рекламе сказано в Законе о рекламе (*1). Там вы найдете общие требования к рекламе, способам ее распространения, ограничение рекламы отдельных видов товаров, основам регулирования и госконтроля в этой сфере.

Рекламная информация может быть размещена в СМИ, в каталогах, на щитах, растяжках, сувенирной продукции, распространяться на выставках, презентациях и других мероприятиях. Рекламные акции обычно сопровождают розыгрыши и лотереи, проводимые компанией, дегустации и раздачи образцов продукции. В каждом из этих случаев затраты на рекламу отражают по-разному.

Главное — неопределенность

Реклама должна быть предназначена для неопределенного круга лиц, а не для конкретного человека или фирмы. Понятие «неопределенный круг лиц» в законодательстве смысла искать не имеет. Его там попросту нет.

По этому вопросу налоговая предлагает руководствоваться разъяснениями Федеральной антимонопольной службы (*2). Их суть в том, что в статье 3 Закона о рекламе «под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования». В рекламе должно отсутствовать указание на некое лицо или лиц, для которых она создана и на восприятие которых направлена.

Поэтому как Минфин, так и налоговая служба считают, что информацию, которую распространили среди заранее определенных лиц, рекламной назвать нельзя (*3). В частности, это касается адресных рассылок рекламных материалов по почте, раздачи контрагентам образцов продукции или рекламных буклетов и др. Вывод чиновников основан на нормах законодательства.

Пунктом 2 статьи 2 Закона о рекламе установлен исчерпывающий перечень сведений, которые не носят рекламный характер. Например:

  • информация, раскрыть которую компания обязана по закону;
  • справочно-информационные и аналитические материалы (обзоры внутреннего и внешнего рынков, результаты научных исследований и испытаний), не имеющие в качестве основной цели продвижение товара на рынке;
  • вывески и указатели, в которых нет сведений рекламного характера;
  • информация о товаре (работах или услугах), его изготовителе, импортере или экспортере, размещенная на товаре или его упаковке;
  • любые элементы оформления товара, помещенные непосредственно на нем или его упаковке, которые не относятся к другому товару.

А теперь перейдем к конкретным налогам и посмотрим, как «складываются отношения» с рекламой у каждого из них.

Приз — победителю, НДФЛ — бюджету

Призы и выигрыши, выдаваемые во время рекламных акций, — это доходы тех людей, которые их получили. Стоимость подобных даров облагают налогом на доходы по ставке 35 процентов. Правда, при условии, что цена подарка превышает 4000 рублей. Выдавшую приз или выигрыш компанию признают налоговым агентом. Однако бывает, что счастливчику причитаются не деньги, а какая-нибудь вещь. Тогда фирма должна в течение одного месяца лишь уведомить налоговую инспекцию о том, что гражданин получил доход. В этой ситуации он обязан заплатить налог самостоятельно.

О «рекламном» НДС

Сумму «входного» рекламного НДС принимают к вычету. Конечно при условии, что у фирмы по рекламным расходам есть счет-фактура и их стоимость включена в затраты. Кроме того, рекламироваться должна деятельность, облагаемая налогом на добавленную стоимость. Однако «входной» НДС по расходам, нормируемым при налогообложении прибыли, можно зачесть только в размере, который соответствует этим нормам. А рекламные затраты (за исключением специально оговоренного перечня) как раз нормируются в налоговом учете. Норматив равен 1 проценту выручки от реализации.

Можно сформулировать правило:
— обычную ставку НДС (18%) применяют к суммам, не включающим в себя данный налог;
— расчетную ставку НДС (18%/118%) применяют к суммам, в состав которых он входит (НДС изнутри).
Исходя из этой логики к расходам, укладывающимся в «прибыльный» норматив, следует применять обычную ставку НДС.

Случаи, когда сумма НДС определяется расчетным методом, перечислены в пункте 4 статьи 164 Налогового кодекса. Там отсутствует указание на необходимость применения расчетной ставки при нормировании расходов. Поэтому сумму НДС к вычету определяют так: величину рекламных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, умножают на обычную ставку НДС (18%).

На практике при выполнении последнего положения зачастую возникают проблемы. Дело в том, что налоговый период по НДС — месяц или квартал, а по налогу на прибыль — год. Следовательно, рекламные расходы при расчете облагаемой прибыли нормируют нарастающим итогом в течение года. И затраты, которые оказались сверхнормативными скажем в первом квартале, по итогам полугодия могут оказаться уже расходами в пределах норм.

Специалисты Минфина, как и следовало ожидать, против последующего пересчета уже «отнормированного» НДС (*4). Конечно, данная позиция более чем спорная. Особенно в ситуации, когда НДС разрешают «копить» и даже «переносить на будущее» в условиях, например, отсутствия выручки. Кроме того, она ставит в неравное положение фирмы, которые платят налог на прибыль ежемесячно или ежеквартально. Первый смогут принять к вычету «входной» НДС в меньшей сумме нежели вторые.

По нашему мнению, компании имеют право в течение года «довключать» в состав вычетов суммы НДС по расходам на рекламу, которые по мере увеличения размера выручки укладываются в «прибыльный» норматив. Однако нужно иметь в виду, что такие действия могут привести к спору с налоговыми инспекторами.

Есть еще одна проблема, которая связана с учетом «входного» НДС по расходам на рекламу. Речь идет о случае, когда компания ведет два вида деятельности — облагаемый и не облагаемый НДС. Или передает в рекламных целях товары (работы, услуги), расходы на приобретение или создание единицы которых не превышают 100 рублей. Такие товары (работы, услуги) НДС не облагают. В этих случаях нужно вести раздельный учет «входного» НДС, относящегося к каждому виду деятельности или упомянутым рекламным товарам.

По операциям, которые освобождены от НДС, фирма не вправе зачесть «входной» налог. Сумму этого налога по оприходованным товарам учитывают в их стоимости. В связи с этим представляет интерес точка зрения московских налоговиков. Они рекомендуют учитывать «входной» НДС, включенный в стоимость товаров, при расчете предельной величины налоговых расходов на рекламу (*5). А вот НДС, начисленный при безвозмездной передаче рекламной продукции, в налоговые расходы не включают (*6). Поэтому его сумму при нормировании рекламных расходов не учитывают.

Один из широко распространенных способов рекламы товаров — их бесплатная передача гражданам. Поговорим об этом подробнее. Как мы уже сказали, передачу в рекламных целях товаров, расходы на приобретение единицы которых не превышают 100 рублей. НДС не облагают. «Входной» налог по таким ценностям к вычету не принимают. Как поступить, если стоимость единицы данных товаров превышает установленный предел? Требование финансистов об начислении НДС со стоимости таких подарков, сувенирной продукции, брошюр, листовок и других рекламных материалов является неизменным (*7). А принимают к вычету «входной» НДС в данной ситуации опять же лишь в пределах «прибыльного» норматива.

Между тем, судьи не поддерживают позицию о том, что операцию по передаче рекламных материалов и призов нужно облагать налогом (*8). Как известно, объектом обложения НДС, прежде всего, признают реализацию товаров. По мнению арбитров, рекламные материалы — брошюры или каталоги, которые содержат информацию о заявителе, не обладают потребительской ценностью для получателя, не имеют рыночной стоимости, не могут быть реализованы на рынке. То есть они не являются товаром в понимании, изложенном в статье 38 Налогового кодекса (*9).

«Прибыльное» нормирование

Расходы на рекламу уменьшают облагаемую прибыль. Как мы сказали выше часть затрат принимают в налоговом учете полностью, а часть — в пределах норматива. Перечень ненормируемых расходов на рекламу приведен в Налоговом кодексе (*10). Он является исчерпывающим.

Другие рекламные затраты учитывают в пределах 1 процента от выручки, полученной фирмой с начала года. В ее сумму не включают НДС и акцизы, предъявленные покупателям. Причем в составе выручки учитывают и поступления от продажи ценных бумаг (*11).

Внереализационные доходы в «нормативном» расчете участвовать не должны.

Теперь перейдем к отдельным видам рекламных расходов.

Реклама через СМИ

Это ненормируемые расходы. Первичными документами, которые их подтверждают, являются выданные рекламодателю экземпляры печатного издания или эфирная справка (при рекламе по радио или телевидению).

Обратимся к статье 12 Закона о рекламе. Там сказано, что хранить рекламные материалы или их копии, в том числе все вносимые в них изменения, а также договоры на производство, размещение и распространение рекламы нужно в течение года со дня последнего распространения рекламы или со дня окончания сроков действия таких договоров.

Однако Налоговый кодекс предписывает компаниям в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих «произведенные расходы» (*12).

Что же касается бухучета, то организации обязаны хранить «первичку», регистры и отчетность не менее пяти лет.

В статье 16 Закона о рекламе указано, что размещение текста рекламы в периодических печатных изданиях, не специализирующихся на рекламе, в телепрограмме или телепередаче должно сопровождаться пометкой «реклама» или «на правах рекламы». Если же такая отметка отсутствует, траты на публикацию нельзя отразить в налоговом учете как рекламные расходы. Так считают в Минфине России (*13).

Однако, судьи придерживаются другой точки зрения. По их мнению, расходы на публикацию рекламной статьи можно признать рекламой, даже если в ней нет пометки «на правах рекламы». Аргумент — информация, которая есть в статье, соответствует понятию рекламы. Она предназначена для неопределенного круга лиц и направлена на формирование и поддержание интереса к деятельности организации. А наличие сообщения «реклама» и «на правах рекламы» (*14) не относится к существенным признакам рекламы.

Из статьи 3 Закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ следует, что реклама может распространяться любым способом, в любой форме и с использованием любых средств. Некоторые компании придерживаются данных требований, но не соблюдают при этом другие нормы рекламного законодательства. Однако, несмотря на подобные нарушения, реклама не перестает быть таковой. Размещение текста рекламы в периодических печатных изданиях, которые не специализируются на сообщениях и материалах рекламного характера, должно сопровождаться пометкой «реклама» или пометкой «на правах рекламы». Текст без таких пометок (скрытая реклама) — это нарушение закона. Однако, данное нарушение не находится в компетенции ФНС или Минфина России.
По статье 264 Налогового кодекса, расходы на рекламу уменьшают облагаемую прибыль. При этом кодекс не увязывает возможность учета таких расходов с соблюдением требований Закона о рекламе.

Зачастую рекламу в периодике оплачивают авансом. Но поскольку размещают рекламу в периодическом печатном издании по мере его выхода в свет, то и рекламные расходы отражают в налоговом учете на дату подписания номера в печать. Основание — статья 272 Налогового кодекса. Таким образом, порядок признания данных рекламных расходов в бухгалтерском и налоговом учете совпадет.

Отдельного внимания заслуживают расходы на создание (приобретение) рекламного видеоролика для показа по телевидению. Это ненормируемые расходы на рекламу через СМИ, которые полностью отражают в налоговом учете.

Но тут есть варианты. Допустим, организация получает исключительные права на видеоролик. Тогда затраты на его создание (приобретение) как в бухгалтерском, так и в налоговом учете будут формировать первоначальную стоимость нематериального ак-тива. Ее погашают через амортизацию. Причем учитывать амортизацию в составе расходов можно до тех пор пока ролик фактически используется в рекламных целях. Подобные затраты столичные налоговые инспектора считают рекламными и не нормируемыми (*15).

Теперь представим, что видеоролик демонстрируется в кинотеатрах (перед началом сеансов). Тогда, амортизацию, начисленную по нему считают нормируемыми рекламными расходами (*16). Все просто. Кино — не средство массовой информации. Относят к нормируемым и расходы, связанные с подготовкой и проведением пресс-конференции в рекламных целях (*17).

И еще одна распространенная ситуация. Фирма заказывает размещение рекламы в СМИ через агентство. При этом агентство за отдельную плату может самостоятельно разработать тексты, например, рекламных буклетов или сценарий ролика по радио или телевидению. В этом случае к ненормируемым расходам на рекламу относят как стоимость размещения рекламы, так и вознаграждение агентства (*18).

Интернет — лимитов нет!

Расходы на рекламные мероприятия через телекоммуникационные сети не нормируют. При этом Интернет-реклама должна содержать информацию об организации или об отдельных услугах, которые она оказывает. Только тогда подобные траты можно отра
зить в налоговом учете в полном объеме (*19).

Сейчас многие организации торгуют через интернет-магазины. Затраты по его созданию и обслуживанию (круглосуточная поддержка работоспособности сайта, аренда дискового пространства на сервере и т. п.) не относят к рекламным. Это прочие расходы, связанные с производством и реализацией (*20). Поэтому их также не нормируют.

Что касается расходов на создание интернет-сайта, то их учитывают (*21):

  • в составе нематериальных активов, если у компании есть документы, которые подтверждают исключительные права на него. При этом сайт должен способствовать получению дохода и срок его эксплуатации должен превышать 12 месяцев. Дополнительное требование налогового учета: сто-имость создания сайта должна превышать 10 000, а с 1 января 2008 года 20 000 руб.;
  • в составе рекламных расходов, если компании не принадлежат исключительные права на созданный программный комплекс, а на сайте размещена рекламная информация о деятельности фирмы.

Реклама наружная — дело нужное

Что касается наружной рекламы, то фирме следует ориентироваться на понятие, сформулированное в Законе о рекламе.

Реклама на щитах (при наличии соответствующего разрешения) относится к наружной. Она не нормируется при налогообложении прибыли. Бывает, что компания оплачивает услуги сторонней организации по размещению рекламы на щитах последней. Тогда стоимость рекламы также включают в состав расходов в полном объеме. Аналогично решается вопрос с затратами на изготовление такой рекламы.

Однако, учет дорогостоящих собственных рекламных стендов — предмет давнишнего спора с проверяющими. По мнению чиновников, собственный рекламный щит компа
нии — это основное средство. Затраты на приобретение (изготовление) щита формируют его первоначальную стоимость. В течение срока службы такого имущества по нему начисляют амортизацию. В налоговом учете ее отражают как ненормируемые расходы на рекламу (*22).

Для компании такой подход невыгоден. Ведь, следуя разъяснениям чиновников, расходы придется списывать постепенно, в течение длительного периода времени. Поэтому, если цена вопроса высока, с проверяющими можно поспорить. И суд, возможно, вас поддержит. Арбитры указывают, что имущество, которое используется для рекламы, не может считаться основным средством. Его стоимость следует единовременно списать на рекламные расходы (*23).

Рекламу на транспорте наружной не считают. Это следует из Закона о рекламе. Поэтому затраты по рекламе на щитах у эскалаторов, в вестибюлях и вагонах электропоездов метро (причем, как внутри, так и снаружи вагона) нормируют (*24).

До недавнего времени многие фирмы относили расходы на вывески для своих магазинов к рекламным. В налоговом учете они списывали их в полном объеме. Финансисты также причисляли вывески с названием магазина к наружной рекламе (*25).

Зато против такого подхода были высшие судьи (*26). Они указывали, что вывески на магазинах не носят рекламного характера. Закон о рекламе подтверждает мнение арбитров (*27). Поэтому теперь компаниям лучше учитывать такие объекты как основные средства.

Все на выставку!

«Рекламное» участие компании в выставках, ярмарках или экспозициях сопряжено с целым рядом расходов. Это оплата услуг организатора мероприятия, оформление стенда, транспортировка образцов рекламной продукции, командировки работников на выставки. Но не все эти издержки являются расходами рекламного характера.

Любые затраты на оплату услуг организатора (в том числе по отдельно выставленным счетам за коммунальные услуги, телефонную связь, за участие и т. д.) можно отнести к расходам на рекламу без ограничений. А вот стоимость образцов продукции, размещаемых на стенде, по мнению столичных контролеров, — лишь в пределах норматива (*28). Если компания на выставке раздает призы или организует бесплатную дегустацию своей продукции, то такие рекламные расходы также нормируют (*29).

Зачастую фирмы командируют своих работников на выставки, проводимые в другом городе (стране). Надо учитывать, что затраты на командировки таких сотрудников в налоговом учете — не рекламный, а самостоятельный расход (*30).

И напоследок — небольшой совет. В пункте 4 статьи 264 Налогового кодекса сказано, что не нормируются расходы на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании. Спишите образцы рекламируемых на выставке товаров и ценностей, отпущенные на оформление стенда, как пришедшие в негодность. Тогда вам удастся признать расходы на них в полном объеме.

Оформление витрин: слово судьям

Любые затраты, связанные с оформлением витрин, выставок-продаж, комнат образцов, демонстрационных залов, учитывают при налогообложении прибыли в полном объеме. Какое-то время назад судьи указали, что ни статья 264 Налогового кодекса, ни иные нормы действующего законодательства не раскрывают перечень расходов на участие в выставках, ярмарках и экспозициях. Также не-понятно, что именно понимать под оформлением витрин, выставок-продаж и демонстрационных залов. Некоторые суды в конкретных ситуациях приводят «свой» перечень таких расходов (*31). К ним, например, относят затраты:

  • на форменную одежду с логотипом организации (в ней работники компании оформляли витрины и проводили дегустацию продукции);
  • на подставки для образцов продукции;
  • на листовки для оформления витрин.

Буклеты и лифлеты: полезные советы

Напрямую из всех печатных видов рекламы в Налоговом кодексе упомянуты только расходы на изготовление каталогов и брошюр. Затраты же на их распространение там не значатся. Поэтому их нормируют. Если тираж отпечатан за рубежом, ввозные таможенные пошлины следует относить к рекламным расходам как составляющую затрат на покупку таких ценностей.

Естественно, каталогами и брошюрами перечень рекламной печатной продукции не ограничен. Взять, хотя бы, буклеты и лифлеты (листы различного формата, имеющие от одного до трех сгибов), листовки, флайерсы (разновидность листовки, информирующая о проведении какой-либо акции). По мнению финансистов, затраты на их изготовление следует нормировать (*32).

В некоторых случаях для продвижения своих товаров компании используют метод прямой рассылки. То есть потенциальным покупателям высылается письмо с предложением о покупке тех или иных товаров, бланком заказа или другими подобными средствами «обратной связи» с клиентом. Такие рассылки можно расценить как индивидуальную оферту (предложение потенциальному клиенту). Эти расходы рекламными не являются. Дело в том, что подобные письма рассылаются адресно. Они предназначены для конкретного клиента, а не для «неопределенного круга лиц». Минфин рекомендует учесть эти затраты как прочие, связанные с производством и реализацией (*33). В налоговом учете данные расходы отражают, если в результате рассылки информационных материалов договоры купли-продажи были фактически заключены. Иначе их могут посчитать экономически необоснованными.

Фомичева Л.П.,
аудитор, член Палаты
налоговых консультантов России

«Ни одно, даже самое верное дело не двигается без рекламы… Обычно думают, что надо рекламировать только дрянь, — хорошая вещь и так пойдет. Это самое неверное мнение. Реклама — это имя вещи… Реклама должна напоминать бесконечно о каждой, даже чудесной вещи… Думайте о рекламе!» Так сказал В.В. Маяковский в статье «Агитация и реклама» (Полн. собр. соч. Т. 12. М., 1959. с. 57-58).
История рекламы, насчитывающая уже тысячелетия, тесно связана с процессом развития человеческого общества и его экономической жизни. Среди рекламных обращений, дошедших, благодаря археологам, до нас, — египетский папирус, в котором сообщается о продаже раба. Глиняные пластины извещают жителей древних финикийских городов о реализации различных товаров, услугах и развлечениях. Выбеленные известкой стены на улицах Древнего Рима — «альбумусы» — были расчерчены на квадраты, в которые ростовщики и торговцы вписывали свои объявления углем или пурпурной краской.

*1) Федеральный закон от 13.03.2006 N 38-ФЗ

*2) письмо ФНС России от 25.04.2007 N ШТ-6-03/348@

*3) письма Минфина России от 29.11.2006 N 03-03-04/1/801, от 02.11.2006 N 03-03-04/2/228, ФНС России от 11.02.2005 N 02-1-08/24@

*4) письмо Минфина России от 11.11.2004 N 03-04-11/201

*5) письмо УМНС России по г. Москве от 24.08.2004 N 26-12/55111

*6) письмо Минфина России от 22.09.2006 N 03-04-11/178

*7) письмо Минфина России от 22.09.2006 N 03-04-11/178

*8) пост. ФАС ЗСО от 28.06.2006 N Ф04-4016/2006, МО от 09.11.2006 N КА-А40/10964-06 и т. д.

*9) пост. ФАС МО от 28.08.2006 N КА-А40/7856-06

*10) НК РФ, ст. 264, п. 4.

*11) письмо Минфина России от 13.01.2006 N 03-03-04/2/4

*12) НК РФ, ст. 23, п. 1, пп. 8

*13) письма Минфина России от 27.06.2007 N 03-03-06/1/418, от 05.09.2006 N 03-03-04/2/201

*14) пост. ФАС СЗО от 03.04.2007 N А05-8063/2006-13, от 27.01.2006 N А42-8823/04-28

*15) письмо УМНС России по г. Москве от 15.09.2003 N 26-12/51408

*16) письмо УМНС России по г. Москве от 23.03.2004 N 26-12/19364

*17) письмо Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/678

*18) письмо Минфина России от 26.01.2006 N 03-03-04/2/15

*19) письмо Минфина России от 29.01.2007 N 03-03-06/1/41

*20) письмо УМНС России по г. Москве от 17.11.2003 N 23-10/4/65062

*21) письмо Минфина России от 12.03.2006 N 03-03-04/2/54

*22) письмо Минфина России от 25.04.2003 N 04-02-05/3/35

*23) пост. ФАС ПО от 09.06.2005 N А55-9804/04-43

*24) письма Минфина России от 20.04.2006 N 03-03-04/1/361, от 02.11.2005 N 03-03-04/1/334

*25) письмо Минфина России от 05.04.2006 N 03-03-04/1/322

*26) п. 18 письма Президиума ВАС РФ от 25.12.1998 N 37

*27) Федеральный закон от 13.03.2006 N 38-ФЗ, ст. 2, п. 5

*28) письма УМНС России по г. Москве от 19.07.2004 N 21-09/47989, от 17.05.2004 N 26-12/33213

*29) письмо Минфина России от 16.08.2005 N 03-04-11/205

*30) письмо УМНС России по г. Москве от 17.04.2003 N 23-10/4/21317

Расходы на рекламу: распознать и учесть

Из статьи Вы узнаете:

1. Какие расходы признаются расходами на рекламу.

2. Как отразить рекламные расходы в налоговом и бухгалтерском учете.

3. В чем особенности учета отдельных видов рекламных расходов.

Производить качественную, конкурентоспособную продукцию (товары, работы, услуги) для успешного ведения бизнеса, к сожалению, недостаточно: нужно еще и продать ее. А чтобы продать товар, потенциальные покупатели, как минимум, должны знать о нем и быть заинтересованы в приобретении. Ключ к решению этой задачи – реклама. Сейчас рекламируются все и самыми разными способами, размещая рекламные материалы в журналах, на телевидении, в интернете, на транспорте, проводя конкурсы с призами, распространяя листовки, каталоги, и т.д. Видов рекламы множество, и с каждым годом их становится все больше. Как же бухгалтеру определить: какие расходы могут быть отнесены к рекламным, а какие нет? можно ли учесть расходы на рекламу в целях налогообложения и как это сделать? Выясним в этой статье.

Что считается рекламой

Чтобы понять, какие расходы можно считать расходами на рекламу, обратимся к Федеральному закону от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе», в котором дано определение понятия «реклама»:

реклама — информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке

! Обратите внимание: Важным критерием рекламы является ее адресация неопределенному кругу лиц, то есть реклама не должна содержать указания на лиц, которым она предназначается, а также заранее нельзя определить получателей рекламной информации. Например, подарки клиентам и партнерам с логотипом компании не являются рекламой, поскольку получатели таких подарков известны заранее. Соответственно, расходы на такие подарки нельзя отнести к расходам на рекламу.

Законом «О рекламе» установлены также виды информации, которая не является рекламой, в частности:

  • информация, раскрытие которой является обязательным в соответствии с федеральным законодательством;
  • вывески и указатели, не содержащие сведений рекламного характера;
  • информация о товаре, его изготовителе, об импортере или экспортере, размещенная на товаре или его упаковке;
  • любые элементы оформления товара, помещенные на товаре или его упаковке и не относящиеся к другому товару.

То есть информация о наименовании, адресе, режиме работы организации, указанная на вывеске, не является рекламой. Или, например, сведения о наименовании, производителе, составе и характеристиках продукта, указанные на его упаковке, также не относятся к рекламе.

Налогоплательщики имеют право учесть расходы на рекламу как при расчете налога на прибыль (пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ), так и при расчете единого налога при УСН (пп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). При этом налогоплательщики на упрощенной системе налогообложения учитывают расходы на рекламу в порядке, предусмотренном для расчета налога на прибыль (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Давайте подробнее рассмотрим этот порядок.

Для целей налогового учета рекламные расходы делятся на нормируемые и ненормируемые. Ненормируемые расходы на рекламу учитываются в полной сумме, а нормируемые уменьшают налогооблагаемую базу лишь в пределах установленного лимита. Итак, к ненормируемым расходам на рекламу относятся (абз. 1 п. 4 ст. 264 НК РФ):

  • расходы на рекламу через средства массовой информации, информационно-телекоммуникационные сети (интернет);
  • расходы на наружную рекламу;
  • расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов;
  • на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании;
  • изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах (работах, услугах), товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации.

В состав нормируемых расходов на рекламу включаются (абз. 2 п. 4 ст. 264 НК РФ):

  • расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний;
  • расходы на иные виды рекламы.

Нормируемые расходы на рекламу учитываются в целях налогообложения в размере, не превышающем 1% выручки от реализации (без учета НДС) за отчетный период. При УСН берется выручка, оплаченная покупателями и заказчиками. Если сумма выручки в течение года растет, соответственно, повышается и норматив для учета нормируемых расходов. То есть расходы на рекламу, не признанные в одном отчетном периоде могут быть перенесены на другой отчетный период. Однако не учтенные по итогам года нормируемые расходы на рекламу на следующий год не переносятся.

! Обратите внимание: «Входной» НДС с суммы нормируемых расходов на рекламу может быть принят к вычету лишь в той части, которая соответствует расходам в пределах норматива (Письмо Минфина от 13.03.2012 № 03-07-11/68). Если в следующих отчетных периодах оставшаяся часть нормируемых расходов принимается к учету, соответственно, «входной» НДС с этой части расходов также можно принять к вычету (Письмо Минфина от 06.11.2009 № 03-07-11/285).

Процесс расчета принимаемой к учету суммы нормируемых расходов на рекламу, а также суммы НДС, подлежащего вычету, достаточно трудоемкий, особенно если такие расходы имеют регулярный характер. Чтобы облегчить эту задачу, предлагаю Вам воспользоваться таблицей, в которую нужно ввести только Ваши значения показателей, а все расчеты будут произведены «автоматически» по формулам. Кроме того, на основе введенных данных формируется уже готовая бухгалтерская справка-расчет норматива рекламных расходов!

Таблица-расчет норматива расходов на рекламу (Источник: СПС «Консультант +»)

Как я уже писала выше, различных видов расходов на рекламу множество, и каждому их них присущи свои особенности учета. Предлагаю более подробно остановиться на наиболее «популярных» рекламных расходах.

Расходы на рекламу в СМИ, интернете (ненормируемые)

Для подтверждения ненормируемых расходов на рекламу в средствах массовой информации у стороны, размещающей рекламу, необходимо запросить свидетельство о регистрации СМИ. Если такого свидетельства нет, то расходы на рекламу придется нормировать для целей налогового учета.

Расходы на рекламу в печатных СМИ. Если рекламное объявление публикуется в печатном издании, которое не является специализированным рекламным изданием (объем рекламного материала не превышает 40% объема всего номера), такое объявление должно содержать пометку «на правах рекламы». При отсутствии такой пометки Минфин может оспорить правомерность принятия к учету рекламных расходов (Письмо Минфина РФ от 15.06.2011 № 03-03-06/2/94). В качестве подтверждения нужно сохранять страницы печатных изданий, содержащие объявление.

Расходы на создание рекламных аудио- и видео-роликов. Если организация приобретает исключительные права на использование рекламных роликов, и срок их использования превышает 12 месяцев, то такие ролики учитываются как нематериальные активы. В этом случае расходы на создание рекламных роликов включаются в состав расходов на рекламу по мере начисления амортизации (для расчета налога на прибыль).

Расходы на размещение рекламы на радио и телевидении. Размещая рекламу таким способом, нужно особое внимание уделить подтверждающим документам. Обоснованием расходов могут, например, служить эфирные справки, акты, подписанные организацией и рекламным агентством.

Расходы на рекламу в интернете. К ненормируемым расходам на рекламу относится размещение рекламной информации об организации, товарах (работах, услугах) в виде баннерной, контекстной рекламы, рекламных статей и т.д. на интернет-ресурсах. Кроме того, в состав рекламных расходов включаются услуги по продвижению сайтов в интернете: оптимизация, оформление и настройка сайта для поисковых систем, выведение сайта на первые позиции поисковых запросов, приоритетное размещение в интернет-справочниках и т.д. (Письмо Минфина России от 08.08.2012 г. № 03-03-06/1/390). Подтверждением указанных расходов могут служить, например, скриншоты, статистические отчеты о количестве показов рекламных материалов и т.д.

Расходы на наружную рекламу (ненормируемые)

К наружной рекламе относится реклама, размещаемая с помощью рекламных конструкций (щитов, стендов, перетяжек, электронных табло и т.д.) на зданиях, сооружениях и вне их, а также на остановках (ст. 19 Федерального закона «О рекламе»).

Расходы на изготовление рекламных конструкций. В том случае, если рекламная конструкция относится к основным средствам (срок использования более 12 месяцев, стоимость свыше 40 тыс. руб.), то единовременно учесть ее стоимость в расходах при расчете налога на прибыль нельзя (Письмо Минфина России от 14.12.2011 № 03-03-06/1/821). Такие расходы должны учитываться постепенно в размере амортизационных отчислений.

Реклама, размещаемая на транспорте является самостоятельным видом рекламы, не имеющим отношение к наружной рекламе (ст. 20 Федерального закона «О рекламе»). Поэтому реклама на транспорте учитывается для целей налогообложения как «иные виды рекламы», то есть расходы на ее размещение относятся к нормируемым.

Рекламные расходы на участие в выставках, ярмарках (ненормируемые)

Налоговый кодекс не конкретизирует, какие именно расходы относятся к расходам на участие в выставках и ярмарках, проводимых в рекламных целях. Однако на основе анализа судебной практики, в состав таких расходов правомерно включить:

  • вступительные взносы за участие в выставках и ярмарках;
  • аренду площади и рекламных стендов в выставочном зале;
  • расходы на оформление витрин, экспозиций;
  • расходы на изготовление форменной одежды для представителей организации на выставках, ярмарках.

Расходы на рекламные брошюры и каталоги (ненормируемые)

В налоговом кодексе в составе ненормируемых расходов на рекламу поименованы только расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов. Однако Минфин в своих пояснениях к данной категории причисляет также расходы на изготовление буклетов, лифлетов, листовок и флаеров, содержащих рекламную информацию (Письма Минфина РФ от 12.10.2012 № 03-03-06/1/544, от 02.11.2011 № 03-03-06/3/11, от 20.10.2011 № 03-03-06/2/157). Таким образом, налогоплательщики имеют полное право включить в состав ненормируемых расходов на рекламу все перечисленные виды печатной продукции.

Со стоимости переданных рекламных каталогов, брошюр, буклетов и т.д. начислять НДС не нужно. При этом входной НДС при приобретении учитывается в их стоимости. Такой вывод содержится в Письмах Минфина России от 23.10.2014 № 03-07-11/53626, от 19.09.2014 № 03-07-11/46938.

Расходы на рекламную продукцию (нормируемые)

Расходы на изготовление рекламной продукции, за исключением печатной продукции, перечисленной в предыдущем пункте, налогоплательщики имеют право принять к налоговому учету, но уже как нормируемые расходы на рекламу. При этом обязательным требованием является распространение рекламной продукции среди неопределенного круга лиц.

Передача рекламной продукции, за исключением каталогов и брошюр, которая сама по себе обладает потребительской ценностью и может быть продана как товар (например, блокноты, ручки, ежедневники, календари, футболки, игрушки с рекламной символикой) облагается НДС в особом порядке. Согласно разъяснениям Минфина РФ (Письма Минфина от 23.10.2014 № 03-07-11/53626, от 16.07.2012 № 03-07-07/64):

  • если цена единицы рекламной продукции не превышает 100 рублей, с ее стоимости НДС можно не начислять. При этом «входной» НДС учитывается в стоимости такой продукции.
  • если цена единицы продукции свыше 100 рублей, с ее стоимости необходимо исчислить НДС. Входной НДС при приобретении такой рекламной продукции принимается к вычету.

Расходы на другие виды рекламы (нормируемые)

Поскольку перечень нормируемых расходов на рекламу, установленный НК РФ, является открытым, к ним могут быть отнесены любые расходы на рекламу, прямо не поименованные в Кодексе. Ключевой момент здесь: расходы должны соответствовать всем признакам рекламы, один из которых – адресация неопределенному кругу лиц. Например, расходы на дегустацию товара, на изготовление пробников продукции, на бесплатное оказание услуги для привлечения клиентов и т.д. могут быть отнесены к рекламным лишь в том случае, если получатели заранее не известны.

Бухгалтерский учет расходов на рекламу

В бухгалтерском учете, в отличие от налогового, расходы на рекламу не нормируются, а отражаются в полной сумме на основании подтверждающих документов (договоры на оказание рекламных услуг, акты об оказании услуг, товарные накладные на рекламную продукцию и т.д.). Расходы на рекламу отражаются на счете 44 «Расходы на продажу» или 26 «Общехозяйственные расходы» в зависимости специфики деятельности организации (торговля, услуги). Бухгалтерские проводки по отражению рекламных расходов могут быть различными, в зависимости от конкретного вида рекламы.

Дебет Кредит

Оставьте комментарий