Школы развития бухгалтерского учета

С распадом СССР и выделением России как нового государства в его экономической политике произошли значительные изменения. Переход от командно-административной системы управления к рыночным отношениям не мог не сказаться и на системе бухгалтерского учета.

И бухгалтерский учет в России действительно подвергся коренному изменению. В настоящее время он далеко ушел от бухгалтерского учета в СССР. При подготовке документов, регулирующих бухгалтерский учет, были учтены многие положения и стандарты международного учета.

Тем не менее сегодняшняя система бухгалтерского учета в России имеет свою специфику, которая связана с ее происхождением из бухгалтерского учета в условиях плановой экономики. Не все из «пережитков» старой системы плохи, российская и советская школа теории бухгалтерского учета разработала некоторые понятия и методы, которые не утратили своего значения и сегодня, более того, они начинают постепенно получать распространение и в практике учета в развитых странах. Также некоторые из различий носят номинальный характер, сводятся к различию терминов и понятий.

Но некоторые особенности современной российской системы бухгалтерского учета объективно снижают ее ценность для участников хозяйственного оборота и препятствуют нормальному развитию экономики. Одновременно экономическая система России продолжает интенсивно изменяться, возникают новые виды хозяйственной деятельности, которые должны найти адекватное отражение в учете. Роль и концепции бухгалтерского учета претерпели кардинальные преобразования с переходом российской экономики к рынку. Был декларирован переход к современной системе учета. И действительно, преобразованная система учета много лучше соответствует потребностям рыночной экономики. Главное отличие все же продолжает сохраняться – основным потребителем бухгалтерской информации остается государство в лице налоговых органов, а регулирующая роль участников делового оборота – инвесторов, кредиторов, менеджеров, а также самих бухгалтеров и аудиторов – сведена к минимуму. Отсутствие реальной потребности в данных учета, которое наблюдалось до последнего времени, и достаточно низкая квалификация большинства бухгалтеров и потребителей бухгалтерской информации привели к тому, что подлинное развитие (т.с. движение и столкновение с различными проблемами) бухгалтерского учета для рыночной экономики в России только начинается.

Основой нормативной базы бухгалтерского учета в России являются законодательные акты, а также Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) и другие документы, издаваемые Минфином России, и другие подзаконные нормативные акты, издаваемые Правительством РФ, ФНС России, а в некоторых случаях документы Банка России и государственных внебюджетных фондов.

В Федеральном законе от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете») сформулированы следующие задачи:

  • – формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним – инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
  • – обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности, для контроля за соблюдением законодательства РФ при осуществлении организацией хозяйственных операций и целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;
  • – предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности и выявление внутрихозяйственных резервов, обеспечение ее финансовой устойчивости.

Для выполнения задач, поставленных перед бухгалтерским учетом, в данном законе сформулированы и основные требования к его ведению:

  • – оценка имущества в рублях;
  • – раздельный учет собственного имущества и имущества других организаций; непрерывность учета во времени;
  • – ведение учета двойной записью в системе счетов; соблюдение тождества данных синтетического и аналитического учета;
  • – отражение хозяйственных операций на счетах без всякого изъятия;
  • – раздельное отражение затрат на производство и капитальные вложения.

На основе данных бухгалтерского учета осуществляется анализ хозяйственной деятельности, принимаются различные управленческие решения.

Бухгалтерский учет является основным источником информации, поставляемой на разные уровни управления. На ее основе принимаются соответствующие решения. Для того чтобы получаемая информация удовлетворяла всех пользователей, она должна быть достоверной, объективной, своевременной и оперативной.

В марте 1998 г. Правительством РФ была принята Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Цель этой Программы – приведение российской системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики.

Основные цели и задачи реформы охватывали:

  • – формирование системы стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информацией пользователей, в первую очередь инвесторов;
  • – увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне;
  • – оказание методической помощи организациям в понимании и внедрении реформированной модели бухгалтерского учета.

В соответствии с принятой Программой для достижения поставленных целей было предусмотрено проведение трех блоков мероприятий: обновление нормативной базы бухгалтерского учета; становление бухгалтерской профессии; повышение квалификации бухгалтерских кадров.

В конце 2000 г. Минфин России приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н утвердил новый План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению (далее – План счетов и Инструкция по его применению), а Минюст России принял решение квалифицировать этот документ как не требующий государственной регистрации. В связи с этим для многих организаций появилась возможность применять новый План счетов бухгалтерского учета с 1 января 2001 г. Для большинства организаций переход на новый План счетов состоялся 1 января 2002 г.

В ходе выполнения Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности были определены три группы организаций, по-разному формирующих бухгалтерскую отчетность в соответствии с российскими правилами бухгалтерского учета. Предусмотрено три варианта формирования составляющих частей бухгалтерской отчетности (упрощенный, стандартный и множественный). Кроме того, имеется четвертый вариант формирования бухгалтерской отчетности – когда организация составляет отчетность в полном соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и не формирует ее параллельно по российским правилам. Необходимость выделения указанных групп связана с тем, что разные группы организаций в зависимости от стоящих перед ними задач в разной степени детализации должны решать проблему прозрачности при раскрытии итоговой бухгалтерской информации.

Организации первой группы применяют международные стандарты финансовой отчетности. Функционирование этих организаций характеризуется необходимостью привлечения капитала (включая иностранный) для дальнейшего развития производства, инфраструктуры и т.п. В первую группу входят открытые акционерные общества, акции которых котируются на фондовом рынке.

Во вторую группу входят организации, формирующие бухгалтерскую отчетность по множественному варианту. К ним относятся оставшиеся открытые акционерные общества, а также федеральные и крупные муниципальные унитарные предприятия, организации, представляющие эту группу, могут в дальнейшем перейти в первую группу.

К третьей группе относятся остальные организации (закрытые акционерные общества, общества с ограниченной ответственностью и др., за исключением субъектов малого предпринимательства и некоммерческих организаций), которые составляют бухгалтерскую отчетность по стандартному варианту.

Четвертая группа объединяет субъекты малого предпринимательства и некоммерческие организации, составляющие отчетность по упрощенному варианту.

С основными направлениями совершенствования нормативной базы была напрямую увязана Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренная Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Институтом профессиональных бухгалтеров России в декабре 1997 г. (опубликована в профессиональной печати). В этой Концепции на основе проведенного скрупулезного анализа российской и международной практики, тенденций развития бухгалтерского учета были сформулированы подходы к построению российской системы бухгалтерского учета на ближайшие 10–15 лет.

Концепция являлась основой построения системы бухгалтерского учета в стране и была призвана:

  • – обеспечивать заинтересованных специалистов информацией об общих подходах к организации и ведению бухгалтерского учета;
  • – служить фундаментом для поэтапной разработки новых и пересмотра действующих актов по бухгалтерскому учету;
  • – стать основой принятия решения по вопросам, еще не урегулированным нормативными актами;
  • – помогать потребителям бухгалтерской информации в понимании данных, содержащихся в бухгалтерской отчетности.

С 1 января 2013 г. вступает в силу новый Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон о бухучете № 402-ФЗ), который призван продолжить процесс гармонизации российского бухгалтерского учета со сложившейся международной практикой учета.

Его действие будет распространяться:

  • 1) на коммерческие и некоммерческие организации;
  • 2) государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов;
  • 3) Банк России;
  • 4) индивидуальных предпринимателей, а также на адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, нотариусов и иных лиц, занимающихся частной практикой;
  • 5) находящиеся на территории России филиалы, представительства и иные структурные подразделения организаций, созданных в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, находящиеся на территории России, если иное не предусмотрено международными договорами РФ.

Новый закон будет применяться при ведении бюджетного учета активов и обязательств РФ, субъектов РФ и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, а также при составлении бюджетной отчетности.

Он также будет применяться при ведении доверительным управляющим бухгалтерского учета переданного ему имущества и связанных с ним объектов бухгалтерского учета, а также при ведении, в том числе одним из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц, бухгалтерского учета общего имущества товарищей и связанных с ним объектов бухгалтерского учета.

Закон о бухучете № 402-ФЗ не будет применяться при создании информации, необходимой для составления экономическим субъектом отчетности для внутренних целей, отчетности, представляемой кредитной организации в соответствии с ее требованиями, а также отчетности для иных целей, если законодательством РФ и принятыми в соответствии с ним правилами составления такой отчетности не предусматривается применение указанного закона.

Органами государственного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации по новому закону будут являться уполномоченный федеральный орган и Банк России.

Регулирование бухгалтерского учета в нашей стране могут осуществлять также саморегулируемые организации, в том числе организации предпринимателей, иных пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудиторов, заинтересованные принимать участие в регулировании бухгалтерского учета, а также их ассоциации и союзы и иные некоммерческие организации, преследующие цели развития бухгалтерского учета.

Уполномоченный федеральный орган:

  • 1) утверждает программу разработки федеральных стандартов в порядке, установленном Законом о бухучете № 402-ФЗ;
  • 2) утверждает федеральные стандарты и в пределах его компетенции отраслевые стандарты и обобщает практику их применения;
  • 3) организует экспертизу проектов стандартов бухгалтерского учета;
  • 4) утверждает требования к оформлению проектов стандартов бухгалтерского учета;
  • 5) участвует в установленном порядке в разработке международных стандартов;
  • 6) представляет Россию в международных организациях, осуществляющих деятельность в области бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности;
  • 7) осуществляет иные функции, предусмотренные федеральными законами.

Банк России в пределах его компетенции:

  • 1) утверждает отраслевые стандарты и обобщает практику их применения;
  • 2) участвует в подготовке и согласовывает программу разработки федеральных стандартов;
  • 3) участвует в экспертизе проектов федеральных стандартов;
  • 4) участвует совместно с уполномоченным федеральным органом в установленном порядке в разработке международных стандартов;
  • 5) осуществляет иные функции, предусмотренные федеральными законами.

Субъекты негосударственного регулирования бухгалтерского учета:

  • 1) разрабатывают проекты федеральных стандартов, проводят публичное обсуждение этих проектов и представляют их в уполномоченный федеральный орган;
  • 2) участвуют в подготовке программы разработки федеральных стандартов;
  • 3) участвуют в экспертизе проектов стандартов бухгалтерского учета;
  • 4) обеспечивают соответствие проекта федерального стандарта международному стандарту, на основе которого разработан проект федерального стандарта;
  • 5) разрабатывают и принимают рекомендации в области бухгалтерского учета;
  • 6) разрабатывают предложения по совершенствованию стандартов бухгалтерского учета;
  • 7) участвуют в разработке международных стандартов.

Помимо реальной помощи в разработке проектов законов по бухгалтерскому учету и аудиту они оказывают большое содействие в разработке программ переподготовки специалистов по бухгалтерскому учету и аудиту и подготовке и переподготовке аудиторских и бухгалтерских кадров.

Ассоциации бухгалтеров и аудиторов призваны оказывать содействие в разработке и соблюдении ее членами нормативных документов по бухгалтерскому учету и аудиту и норм профессиональной этики, следить за качеством знаний и квалификацией своих членов, принимать участие в организации профессиональной подготовки и переподготовки бухгалтерских кадров, защищая права и профессиональную независимость бухгалтеров.

Принятие нового Федерального закона «О бухгалтерского учете» дает начало многотрудной и объемной работе по дальнейшему совершенствованию бухгалтерского учета в России.

Жан-Батист Демарше (1874–1946) – выдающийся французский ученый, создавший всем известный и популярный герб бухгалтеров, на котором изображены три предмета (солнце, весы и кривая Бернулли) и девиз «Наука – совесть – независимость»). Каждый предмет означает что-то свое:

1) солнце – освещение хозяйственной деятельности предприятия бухгалтерским учетом;

2) весы – значимость баланса, его равновесие;

3) кривая Бернулли – бесконечность бухгалтерского учета. Примерно со второй половины ХК в. в различных странах начали образовываться научные направления, школы, которые призваны осмыслить и использовать бухгалтерское ремесло.

Итальянская школа. В этой школе в основном преобладала юридическая трактовка бухгалтерского учета. Представителями этой школы являются Ф. Вилла, Ф. Марчи, Дж. Чербони, Дж. Росси и др. Они склонялись к такому мнению, что бухгалтер учитывает и контролирует деятельность кладовщика, кассира, а также права и обязанности материально ответственных лиц (в то время их называли агентами), права и обязанности юридических и физических лиц, с которыми организация ведет расчеты (в то время их называли корреспондентами), а не ценности организации.

Поэтому было установлено, что бухгалтер отражает не денежные средства в кассе, не материалы на складе и т. д., а ответственность кассира, кладовщика и т. д. Каждый счет персонализировался, т. е. за ним всегда стояло какое-то ответственное лицо. При этом двойная запись обуславливалась правилом Э. Дегран-жа, которое звучит так: «Тот, кто выдает, – кредитуется, тот, кто получает, – дебетуется».

Уже в ХХ в. многократно выдвигался вопрос о воплощении специальной отрасли юриспруденции – бухгалтерского права, так как бухгалтер является в некотором роде судьей, который применяет в процессе своей работы государственное право. «Учет – алгебра права», – говорил выдающийся ученый П. Гарнье.

Французская школа. Здесь значимую роль играла экономическая трактовка бухгалтерского учета. Выдающимися представителями этой школы являются Ж. Курсель-Сенель, Э. Леотэ, А. Гильбо, Ж. Б. Дюмарше и другие. Они видели главную цель прежде всего в исчислении эффективности хозяйственной деятельности организации, а не в непосредственном контроле за сохранностью ценностей организации, как их многие итальянские коллеги-бухгалтеры. Он с помощью установленной методологии отражает движение основного капитала, всех ресурсов, ценностей организации, а не их прав и обязательств в юриспруденции. Именно из этого вытекает и иное объяснение возникновения двойной записи: нет прихода средств без их расхода – так предполагали представители данной школы. Это предположение поддерживал представитель школы Ж. Прудон, который утверждал, что бухгалтерский учет представлял собой политическую экономию. Он имел свое личное мнение: большинство экономистов – это очень плохие бухгалтеры, не знающие ничего, а также и несмыслящие в приходе и расходе средств и в ведении книг.

Немецкая школа. Эта школа придавала большое значение процедурным вопросам, строению форм подсчета, последовательностью бухгалтерских записей. Главными представителями данной школы были Ф. Гюгли, И. Ф. Шер, Г. Никлиш и др. Для этой школы предусмотрен плавный переход к учету от баланса к бухгалтерскому счету, а не наоборот, как это было характерно для итальянской и французской школ. Эти школы, как было указано выше утверждали, что дебет и кредит любого бухгалтерского счета представляют собой «качественно однородные поля», немецкая школа, в свою очередь, утверждают, что значение дебета и кредита бухгалтерского счета изменяется в зависимости от самого счета, пассивный он или активный.

Американская школа. Эта школа предполагала, что бухгалтерский учет представляет собой инструмент управления людьми, а люди, в свою очередь, управляют организацией. Со стороны психологии бухгалтерская информация представляет собой единственный стимул для администраторов, которые обязаны на этот стимул хорошо реагировать. Если этого не происходит, то и информация не имеет никакого значения для учета.

Главным достижением ученых Америки (Г. Эмерсон, Ч. Гар-рисон, Ч. Кларк, В. Патон и др.) было и есть конструирование и воплощение методологических приемов, а именно «стандарт-кост», «директ-костинг» и «центры ответственности». При этом через некоторое время сформировалась такая отрасль бухгалтерии, как управленческий учет.

Можно сделать вывод, что каждая из этих приведенных школ привнесла в науку «Бухгалтерский учет» свои определенные идеи.

В бухгалтерскую жизнь нашей страны примерно в первой половине ХГХ в. вошли замечательные идеи, которые обсуждаются и усовершенствуются до сих пор.

< Предыдущая

Оставьте комментарий