Вго бухгалтерия

Открываем серию статей, посвященную учету и отчетности по МСФО в «1С: Управлении холдингом 8». В этой статье эксперты 1С рассказывают о порядке подготовки индивидуальной и консолидированной отчетности по МСФО с использованием трансформационной или транзакционной моделей учета, которые поддерживаются в программе.

«1С:Управление холдингом 8» представляет собой комплексное решение класса CPM (Corporate Performance Management – управление эффективностью холдинга), предназначенное для автоматизации широкого спектра задач, связанных с учетом, планированием и контролем эффективности холдингов различного масштаба.

Программный продукт охватывает основные области управленческого и фискального учета и включает следующие подсистемы:

• бюджетирование;
• консолидация управленческой отчетности и бизнес-анализ;
• управление договорами и централизованное казначейство;
• инвестиционные проекты;
• централизованное управление закупками и активами;
• стратегическое управление в соответствии с концепцией Balanced Scorecard;
• бухгалтерский и налоговый учет в соответствии с законодательством Российской Федерации. В качестве подсистемы бухгалтерского учета используется встроенная конфигурация «1С: Бухгалтерия 8 КОРП» ред. 3.0;
• учет, подготовка отдельной и консолидированной отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО);
• управление нормативно-справочной информацией (НСИ) группы компаний;
• управление корпоративными налогами (применение законодательства о контролируемых иностранных компаниях — КИК).

БУХ.1С теперь в мессенджере Telegram! Присоединиться к каналу можно по ссылке: https://t.me/buhru (или набрать@buhru в строке поиска в Telegram).

Основными пользователями «1С: Управления холдингом 8» являются группы компаний с полной или частичной централизацией функций управления финансами, управляющие компании и бизнес-единицы, которые неоднородны с точки зрения отраслевой принадлежности или эксплуатируемых ИТ-систем.

Учет по МСФО в «1С:Управлении холдингом 8»

Подсистема МСФО, разработанная при методологической поддержке EY (ранее – Ernst&Young), обеспечивает глубокую проработку учета и отчетности по МСФО (как индивидуальной, так и консолидированной), включая расшифровки и примечания к отчетности.

В «1С:Управлении холдингом 8» поддерживается две модели учета по МСФО:

• транзакционная;
• трансформационная.

Для обеих моделей используется трансляция финансовой информации, отнесенной к плану счетов национальной системы бухгалтерского учета (НСБУ), в финансовую информацию, отнесенную к плану счетов МСФО. Но имеются отличия в процессах подготовки отчетности по МСФО с помощью трансформационной и транзакционной модели.

При трансформационном (табличном) подходе осуществляется перенос данных оборотно-сальдовой ведомости (ОСВ) по НСБУ и расшифровок к ней на показатели в подсистеме МСФО. Трансформационный подход рекомендуется использовать, если данные НСБУ передаются дочерними и зависимыми обществами в виде форм сбора данных (ФСД).

При транзакционном подходе в подсистему МСФО транслируются бухгалтерские проводки НСБУ по преднастроенным правилам. Транзакционная модель учета наиболее эффективна, когда учет по МСФО ведется в той же информационной системе, что и учет по НСБУ.

Помимо трансляции финансовой информации НСБУ на план счетов МСФО в программе автоматизированы объекты параллельного учета, учетные политики по которым, как правило, отличаются от учетной политики НСБУ:

• основные средства;
• нематериальные активы;
• активы, предназначенные для продажи;
• биологические активы;
• кредиты и займы полученные (учет по амортизированной стоимости);
• займы выданные и депозиты;
• векселя и другие финансовые инструменты, учитываемые по справедливой стоимости;
• дебиторская задолженность;
• лизинг;
• инвестиции;
• резерв по запасам;
• многокомпонентные сделки;
• начисления (accruals);
• закрытие периода, включая расчет себестоимости, отложенных налогов, реформацию баланса.

В «1С:Управлении холдингом 8» для разных организаций можно использовать и трансформационную, и транзакционную модели в одной информационной базе. Для целей консолидации данные будут приведены к единообразию независимо от того, какой подход был применен. Модель учета определяется для каждой организационной единицы (рис. 1).

Рис. 1. Параметры учета МСФО для организационной единицы

Планы счетов в «1С:Управлении холдингом 8»

Поскольку план счетов МСФО не регламентирован международными стандартами финансовой отчетности, в «1С:Управлении холдингом 8» предложен собственный вариант плана счетов МСФО и соответствующий ему регистр бухгалтерии.

Для упрощения восприятия счет МСФО включает номер наиболее близкого по смыслу счета российской системы бухгалтерского учета (РСБУ) (рис. 2).

Рис. 2. Фрагмент плана счетов МСФО программы «1С: Управление холдингом 8»

Состав счетов МСФО может быть изменен методологами без внесения изменений в конфигурацию.

В программе поддерживается использование любых планов счетов национальных систем учета, при этом их может быть несколько. Даже в рамках российской системы бухгалтерского учета планы счетов могут кардинально отличаться друг от друга, поскольку разные компании применяют свои модификации планов счетов. Помимо этого, некоторые компании в холдинге могут готовить отчетность по МСФО самостоятельно и предоставлять свои данные уже на плане счетов МСФО. Планы счетов МСФО также могут различаться у разных компаний.

В «1С:Управлении холдингом 8» имеется возможность настраивать несколько правил трансляции для разных планов счетов и использовать их при формировании консолидированной отчетности. При таком подходе данные нескольких организаций, ведущих учет по НСБУ с использованием разных планов счетов, будут переноситься на единый для группы компаний план счетов МСФО при помощи различных шаблонов трансляции.

Процесс подготовки консолидированной отчетности по МСФО в «1С:Управлении холдингом 8»

Процесс подготовки консолидированной отчетности по МСФО в «1С:Управлении холдингом 8» можно условно представить в виде нескольких последовательных этапов (рис. 3).

Рис. 3. Процесс подготовки отчетности по МСФО в «1С:Управлении холдингом 8»

Этап 1: загрузка исходных данных

Исходными данными для трансляции являются данные НСБУ, которые впоследствии корректируются в программе с помощью имеющихся механизмов. Независимо от выбранной модели учета исходные данные загружаются в учетную систему либо из внешних учетных систем, либо непосредственно из подсистемы бухгалтерского учета, интегрированной с «1С:Управление холдингом 8».

При транзакционной модели учета напрямую загружаются «классические» бухгалтерские проводки (транзакции), то есть данные поступают в виде корреспонденции счетов НСБУ.

Если выбрана трансформационная модель учета, то загружается ОСВ по НСБУ, при этом к ней готовятся необходимые расшифровки со всеми аналитиками, которые в дальнейшем потребуются для целей подготовки отчетности по МСФО и примечаний к ней. Все эти расшифровки также загружаются в систему. Для этого, как правило, используются ФСД, заполняемые вне системы.

Этап 2: формирование аналитической ОСВ МСФО по каждой компании

Далее осуществляются процедуры, с помощью которых данные НСБУ «доводятся» до данных МСФО:

• трансляция данных;
• параллельный учет отдельных объектов;
• трансформационные корректировки.

Трансляция данных – это специальный механизм, который переносит данные учета НСБУ в регистры МСФО.

Транзакционная модель учета подразумевает трансляцию проводок НСБУ в проводки по МСФО. При настройке правил трансляции можно устанавливать сложные отборы и использовать различные фильтры, для того чтобы транслировались только определенные проводки, которые не будут меняться для целей подготовки отчетности по МСФО. Трансляция проводок НСБУ не проводится по тем участкам, учет которых ведется параллельно.

Трансформационная модель учета подразумевает трансляцию аналитической ОСВ по НСБУ (то есть ОСВ со всеми необходимыми расшифровками) в аналитическую ОСВ (АОСВ) по МСФО. В ряде случаев ФСД может быть заполнена по видам движений, когда каждый вид движения по объекту учета отражается по одной строке. Этот вариант применяется для формирования документов МСФО, например в блоке учета ВНА. Если же объекты учета, внесенные в ФСД, не требуют раскрытия по видам движений для целей МСФО, то такая ФСД может содержать все сведения об объекте учета в одной строке (так называемая ФСД — ввод сведений). Этот вариант ФСД используется, например, в блоке учета резервов. В данном случае отдельные документы по резервам не формируются, а ФСД будет служить для расчета резервов в дальнейшем при закрытии периода.

Объекты параллельного учета (внеоборотные активы – ВНА, резервы и т.д.) учитываются в соответствующих блоках учета обособленно как при транзакционной, так и при трансформационной моделях учета. Для целей параллельного учета исходными данными выступают данные, содержащиеся в документах подсистемы МСФО. Документы подсистемы МСФО по отдельным блокам учета могут быть заполнены вручную, либо путем импорта из таблиц Excel. Кроме того, они могут быть заполнены на основе информации, содержащейся в ФСД (если для этой компании установлена трансформационная модель учета), либо в проводках НСБУ (в случае транзакционной модели). После заполнения данные этих документов могут быть скорректированы вручную (например, может быть изменена стоимость отдельных объектов основных средств (ОС), либо из состава ОС могут быть удалены отдельные объекты).

Трансформационные корректировки используются и в транзакционной, и в трансформационной моделях учета. При транзакционной модели корректировки вносятся в качестве дополнительных проводок в регистр бухгалтерии подсистемы МСФО. При трансформационной модели корректировки накладываются на предварительно сформированную аналитическую ОСВ МСФО. Для создания трансформационных корректировок в программе имеются специальные механизмы.

Некоторые корректировки представляют собой реклассификацию данных НСБУ в рамках счетов активов (обязательств), доходов (расходов) без изменения оценок НСБУ (например, перевод краткосрочной дебиторской задолженности в долгосрочную). Такие реклассификации можно осуществлять вручную после трансляции отдельным документом либо с помощью настройки правил трансляции.

Существуют корректировки, влияющие на оценку данных, поступивших из НСБУ. Например, пересчет амортизации по ОС в соответствии со сроком полезного использования (СПИ), установленным в учете по МСФО и отличным от СПИ в НСБУ. Такие корректировки автоматизированы в рамках соответствующего блока учета и могут включаться в процедуру закрытия периода.

Важной отличительной особенностью трансформационной модели подготовки отчетности является тот факт, что необходимо повторять корректировки прошлых лет, поскольку данные транслируются в каждом отчетном периоде из НСБУ без учета тех корректировок, которые были сделаны для целей МСФО в прошлых периодах. Поэтому, в отличие от транзакционной модели, для трансформационной модели необходим отдельный механизм повтора корректировок прошлых лет. Для осуществления такого повтора корректировок прошлых лет в программе предусмотрено несколько возможностей и настроек.

В результате трансформационных корректировок формируется итоговый экземпляр отчета аналитической ОСВ по МСФО (при трансформационной модели).

Если используется транзакционная модель, то в качестве дополнительного действия следует выполнить конвертацию отчета по регистру бухгалтерии МСФО в экземпляр отчета аналитической ОСВ по МСФО. Это необходимо, чтобы составить консолидированную аналитическую ОСВ по МСФО, на основании которой осуществляются подготовка консолидированной отчетности по МСФО и сбор примечаний к ней.

Аналитическая ОСВ МСФО (иногда ее называют Trial balance) представляет собой привязанный к плану счетов МСФО регистр, который содержит все аналитики, необходимые для подготовки отчетности и примечаний к ней. При этом данный план счетов в подсистеме МСФО не отличается для целей подготовки отчетности, как в транзакционном варианте, так и в трансформационном. Непосредственно из ОСВ можно получить доступ ко всей исходной информации: по щелчку правой кнопкой мыши из контекстного меню можно добраться до первоисточника (либо до проводки НСБУ, либо до ФСД). При необходимости можно осуществлять изменение исходных данных непосредственно в учетной системе (не потребуется менять данные в электронных таблицах и затем их перезагружать в ФСД). После внесения изменений не потребуется перенастраивать правила трансляции, поскольку все последующие данные обновляются автоматически при перепроведении документов.

Этап 3: консолидация данных

На этом этапе происходит суммирование ОСВ по МСФО тех компаний, отчетность которых подлежит консолидации (совокупность этих организаций называется периметром консолидации), при этом выполняются следующие действия:

• сверка внутригрупповых операций (ВГО) между организационными единицами холдинга;
• элиминация (исключение) ВГО;
• проведение консолидационных процедур.

Согласно процедурам консолидации по МСФО при подготовке отчетности должны полностью исключаться внутригрупповые активы и обязательства, капитал дочерних компаний, доходы, расходы и потоки денежных средств, связанные с операциями между предприятиями группы. Именно для этого сначала необходимо выполнить сверку ВГО — сопоставить данные, предоставленные различными организационными единицами, по одним и тем же операциям внутри группы. Результатом сверки ВГО является выявление расхождений и их урегулирование, при этом несущественные расхождения могут быть урегулированы автоматически.

После проведения сверки и урегулирования расхождений выполняется элиминация ВГО — исключение результатов ВГО, которые не должны отражаться в отчетности группы, рассматриваемой как единое предприятие (например, взаимные задолженности, прибыль, возникшая в результате внутригрупповой реализации, взаимные платежи и т. п.). Данная процедура осуществляется автоматически при заполнении специального документа по элиминации на специально созданной для этой цели элиминирующей компании, входящей в периметр консолидации.

Консолидация данных в «1С:Управлении холдингом 8» может осуществляться следующими методами:

• метод приобретения — данные дочерних компаний включаются в консолидированную отчетность группы с даты их приобретения. При этом каждая статья отчетности дочерней компании складывается с отчетностью других компаний группы. В случае с отчетами, которые формируются за определенный период (отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, отчет о движении денежных средств) сложение показателей происходит начиная с даты приобретения контроля над дочерней компанией;
• метод долевого участия (МДУ) – используется для зависимых (ассоциированных) компаний и совместных предприятий. Инвестиции первоначально учитываются по фактическим затратам, а затем изменяются (увеличиваются или уменьшаются) на величину доли инвестора в чистых активах объекта инвестиций.

Подсистема МСФО позволяет рассчитывать гудвилл и неконтролируемую долю участия, проводить элиминацию инвестиций в дочерние предприятия и их чистых активов (на дату приобретения), а также определять эффект от частичных выбытий (приобретений) долей. Рассчитанные консолидационные поправки вносятся в данные элиминирующей организации.

Этап 4: формирование консолидированной отчетности по МСФО

Результатом элиминационных и консолидационных корректировок является консолидированная аналитическая ОСВ по МСФО, на основании которой формируется пакет отчетности по МСФО. Для этого в программе предварительно необходимо подготовить виды отчетов, где прописать формулы и ссылки на консолидированную аналитическую ОСВ по МСФО.

Сформированный пакет отчетности хранится в учетной системе в виде экземпляров отчетов, куда входят как сами формы отчетности (отчет о финансовом положении, отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, отчет об изменениях в собственном капитале, отчет о движении денежных средств) так и все необходимые примечания к ним.

В соответствии с IFRS 10 «Консолидированная финансовая отчетность» дочерняя компания это компания, находящаяся под контролем материнской компании. Материнская компания обладает контролем над дочерней, если обладает определенными полномочиями, подвергается рискам, связанным с получением переменного дохода и может использовать свои полномочия для оказания влияния на величину своего дохода. Под полномочиями понимаются права, которые представляют возможность в настоящий момент времени управлять значимой деятельностью компании (оказывающей значительное влияние на доходы от объекта инвестиций).

IFRS 10 «Консолидированная финансовая отчетность» предусматривает обязательное составление консолидированной финансовой отчетности, за исключением следующих случаев:

— когда, она сама является дочерней компанией и ее собственники проинформированы и не возражают против того, что компания не будет представлять консолидированную финансовую отчетность;

— ее долговые или долевые ценные бумаги не обращаются на открытом рынке;

— компания не находится в процессе выпуска ценных бумаг на открытый рынок;

— материнская компания сама является дочерней компанией, а ее конечная или промежуточная материнская компания публикует консолидированную финансовую отчетность по МСФО.

Дочерняя компания включается в консолидированную отчетность группы с даты ее приобретения (с даты, на которую контроль над чистыми активами и деятельностью приобретенной компании фактически переходит к покупателю). Консолидированная отчетность составляется, таким образом, как если бы материнская и все ее дочерние компании являлись единым предприятием. В консолидированной отчетности:

— производится объединение статей активов, обязательств, капитала, доходов, расходов и потоков денежных средств материнской компании с аналогичными статьями его дочерних компаний;

— производится исключение балансовой стоимости инвестиций материнской компании в каждую из дочерних компаний и доли материнской компании в капитале каждой из дочерних компаний;

— полностью исключаются внутригрупповые активы и обязательства, капитал, доход, расходы и потоки денежных средств, связанные с операциями внутри группы. При этом прибыль или убытки, возникающие в результате внутригрупповых операций и признанные в составе активов, таких как запасы и основные средства, исключаются полностью.

Ели дочерняя компания использует учетную политику отличную от той, которая используется при составлении консолидированной отчетности, то необходимо сделать соответствующие корректировки для обеспечения соответствия учетной политике группы.

Финансовая отчетность материнской и дочерней компании, которая используется при подготовке консолидированной отчетности, должна быть составлена на одну дату. Неконтролирующие доли в консолидированном отчете о финансовом положении представляются в составе капитала отдельно от капитала собственников материнской компании. Изменения в доле участия материнской компании в дочерней, не приводящие к утрате контроля над дочерней компанией, учитываются как операции с капиталом.

Если материнская компания утрачивает контроль над дочерней компанией, она:

— прекращает признание активов и обязательств дочерней компании в консолидированной финансовой отчетности;

— прекращает признание справедливой стоимости любых инвестиций, оставшихся в бывшей дочерней компании;

— признает прибыль или убыток, связанный с утратой контроля.

«БИТ.Финанс:Управленческий учет» – это программный продукт, разработанный на платформе 1С: Предприятие 8, позволяющий комплексно автоматизировать управление корпоративными финансами, вести учет по стандартам МСФО, а также сводить консолидированную отчетность для групп компаний.

НАЗНАЧЕНИЕ «БИТ.Финанс: Управленческий учет»

«БИТ.Финанс: Управленческий учет» консолидирует в себе весь необходимый функционал, который необходим для ведения дел холдинговых структур среднего и крупного бизнеса, любых направлений деятельности и форм собственности, включая территориально распределенные структуры. Это лицензионное бизнес-приложение облегчит выполнение задач публичным компаниям, субхолдингам публичных компаний, компаниям с иностранным капиталом.
Использование решения «БИТ: Управленческий учет» оптимально и в случае, когда управленческий учет базируется на стандартах МСФО учета, US/UK GAAP или собственных учетных стандартах, в ситуациях, когда данных бухгалтерского учета недостаточно для формирования достоверных управленческих показателей.

Учет по международным стандартам в «БИТ.Финанс: Управленческий учет»

Система «БИТ.Финанс: Управленческий учет» предназначена как для параллельного ведения учета по международным стандартам финансового учета, так и для перекладки (трансляции) данных отчетов, собранных по РСБУ на стандарты МСФО с целью получения отчетности.

Для реализации параллельного учета по МСФО программа имеет отдельные планы счетов, документ закрытия месяца, а также самостоятельные документы по таким участкам как учет основных средств, НМА, МПЗ. Также предусмотрен специальный функционал, позволяющий работать по таким участкам как:
— финансовая аренда;
— финансовые инструменты;
— отложенные налоги.

Для тех компаний, которым требуется только трансформация отчетности из РСБУ в МСФО система содержит механизм трансляции данных, позволяющий «переложить» уже сформированную отчетность по РСБУ на международные стандарты. При этом программа имеет возможность отразить все корректировки и замечания к ним.

Предусмотрен отдельный модуль формирования всех форм бухгалтерских отчетов по плану счетов МСФО: ОСВ, карточка счета, анализ счета, карточка и анализ субконто. Данный функционал позволяет быстро и в привычной форме получать информацию для проверки и анализа.

КОНСОЛИДАЦИЯ ОТЧЕТНОСТИ В «БИТ.Финанс: Управленческий учет»

Используя эту программу, вы можете производить консолидацию коммерческих и финансовых ре­зультатов группы предприятий. Также, с ее помощью легко осуществлять финансовое планирование, проведение план-фактного анализа, управление централизованным казначейством.

Гибкий функционал системы позволяет описать неограниченное количество периметров консолидации, включающих в себя компании группы с разными долями владения. Также настраиваются правила элиминации ВГО, на основании которых специальным документом формируются элиминирующие проводки. Это дает возможность быстро и точно формировать консолидированную отчетность по группе компаний.

Для проверки правильности выполненной элиминации предусмотрен отдельный блок сверки данных между компаниями группы, а также набор отчетов, позволяющих провести выверку данных между всеми компаниями группы.

В программу заложена доступность использования с большинством типовых учетных систем Фирмы «1С» на программной платформе «1С:Предприятие 8». Кроме того, она может быть интегрирована с любыми другими решениями на платформе «1С:Предприятие 8».

Программа дает возможность параллельного ведения управленческого учета по стандартам МСФО учета, US/UK GAAP и собственным внутренним стандартам.

Магистрант Казыбек М.К.

Карагандинский экономический университет Казпотребсоюза

Аудит финансовой отчетности предприятий, составляющих консолидированную группу, направлен как на изучение финансового состояния собственно консолидированной группы в целом по данным консолидированной отчетности, так и на изучение финансового состояния отдельных предприятий группы по данным индивидуальной финансовой отчетности каждого из них. Это необходимо для определения того, в какой степени изменение финансового состояния каждого из предприятий, входящих в консолидированную группу, в отчетном периоде по сравнению с предыдущим периодом сказалось на изменении финансового состояния консолидированной группы в целом (с учетом процедуры элиминирования).

Ключевые слова: аудит; консолидированная финансовая отчетность, международные стандарты аудита

За последние годы Казахстан расширил горизонты успеха в улучшении планирования, стабильной политики в решении проблем корпоративного успеха , в том числе и финансово-кредитной политики. В этой связи особую актуальность приобретает проблема аудита финансовой отчетности предприятий, составляющих консолидированную группу.

Общеизвестно, что понятия»аудит», «аудитор», «аудиторская организация» вошли в международный язык бизнеса более ста лет назад. Как показывает изучение истории из авторитетных источников, самые первые требования об обязательных аудиторских проверках финансовой деятельности были изложены в законе о британских компаниях, принятом ещё в 1862 году. При планово-распределительной экономике предприятия не имели практически никакой финансово-экономической самостоятельности и в таких структурах, естественно, не нуждались.

На сегодня аудит — неотъемлемая часть рыночной экономики, представляющая собой «независимое мнение о финансовой отчетности, ее соответствие законодательству страны».

В настоящее время аудит занял прочное место в рыночной структуре РК и стал реальным инструментом обеспечением прозрачности экономики, объективности и достоверности финансовой отчетности, борьбы с коррупцией и нарушениями законности.

В статье 4 Закона Республики Казахстан «Об аудиторской деятельности» говорится, чтоаудит представляет собой проверку финансовой отчетности (далее — аудит) юридических лиц(далее — аудируемые субъекты) с целью выражения независимого мнения о достоверности и объективности составления финансовой отчетности в соответствии с требованиями, установленными законодательством Республики Казахстан.

Применительно к нашему исследованию, при проведении аудита консолидированной финансовой отчетности аудитор проводит социальную функцию и профессиональные обязанности, которые он принимает на себя при выполнении аудита. Изучение финансовых результатов — одно из направлений аудита»

Понимание социальной среды, в которой проводится аудит, также необходимо для правильного применения методов и техники в процессе проверки, поскольку представляемая финансовая отчетность является «визитной карточкой» компании, по ней составляют первое, иногда решающее представление о предприятии. «Прежде чем подписывать контракт, ознакомься с последним годовым отчетом потенциального контрагента» — пишутВ.В. Ковалев, О.Н. Волкова.

Логика подобного шага проста. Если потенциальный контрагент не может представить в нормальном, не вызывающем сомнения, виде свою «визитную карточку», то вряд ли можно быть безоговорочно уверенным в деловой состоятельности такого партнера.

Итак, цель аудита консолидированной финансовой отчетности заключается в предоставлении возможности аудитору выразить мнение о том, составлена ли финансовая отчетность по всем существенным аспектам в соответствии с установленным требованиями. Это мнение аудитор выражает в»аудиторском отчете»,который является результатом его работы Кроме того, при проведении аудита достигается и множество других целей, например, влияние аудиторских проверок на контроль, ответственность, практику составления консолидированной финансовой отчетности хозяйствующих субъектов.Современный аудит-это особая организационная форма контроля, пишетТерехов А.А.. Анализ включает следующие этапы:

• Сравнительный анализ консолидированного баланса группы и баланса материнской компании.
• Сравнительный анализ консолидированного отчета о прибылях и убытках группы и отчета материнской компании.
• Оценка общих пропорций группы в части доли материнской компании в активах, обязательствах, финансовых результатах.
• Сравнительный анализ показателей рыночной, операционной, текущей и инвестиционной деятельности группы и материнской компании.
• Сравнительный анализ свободного денежного потока, генерируемого группой и материнской компанией.

Аудитор изучает документы, принимая во внимание соответствие данного документа требованиям действующего законодательства, правильность его оформления, точны ли приведенные числовые значения, верны ли арифметические подсчеты. Важное значение имеет оценка аудиторского риска, связанного с консолидированной финансовой отчетностью клиента, с учетом всех его компонентов, а именно: неотъемлемого риска, риска внутреннего контроля и риска не обнаружения. Под неотъемлемым риском понимается то, что консолидированная отчетность содержит существенные неточности, находится вне пределов досягаемости аудитора, но аудитор может и обязан оценить этот риск как основу для определения природы и сроков проведения аудиторских процедур. При оценке аудитором риска внутреннего контроля, ему необходимо понять структуру внутреннего контроля также для того, чтобы правильно спланировать проведение аудиторских процедур и контролировать риск не обнаружения с помощью процедур по существу, в том числе тестов операций и сальдо счетов на детальной основе и аналитических процедур. Для получения аудиторских доказательств по разным критериям необходимы различные аудиторские процедуры При получении доказательств по критерию полноты простая проверка данных, содержащаяся в регистрах бухгалтерского учета, может не дать желаемого результата, поскольку следует выявить недостающие записи, поэтому логично проверять первичные документы и полноту переноса содержащихся в них данных в регистры бухгалтерского учета.

Аудитор в процессе планирования и проведения аудиторской проверки должен убедиться в надежности полученных аудиторских доказательств, их соответствия и достаточности для выражения мнения о достоверности консолидированной финансовой отчетности. В ходепроверки аудитору предстоит принимать множество решений: от определения общей стратегии до выбора конкретных аудиторских процедур и приемов их осуществления, разумеется, аудит должен быть основан на тщательно продуманной стратегии. В то же время полученные в ходе аудита аудиторские доказательства, как и общий план и программа аудиторской проверки в результате могут претерпевать значительные изменения.

Предметом аудита в основном являются учетные данные, содержащиеся в первичных документах, учетных регистрах консолидированной отчетности, поэтому аудитор, также как и бухгалтер, должен очень хорошо разбираться в бухгалтерском учете и знать все его принципы и правила аудита консолидированной финансовой отчетности. Аудитор обязан проверить, правильно ли отражена финансовая информация, те или иные финансово-хозяйственные операции, которые происходили за проверяемый период в соответствии с принципами и правилами бухгалтерского учета. Кроме знаний в области составления консолидированной финансовой отчетности, аудитор должен быть компетентен в области получения и толкования аудиторских доказательств .

Потребителями консолидированной финансовой отчетности, которая была подвергнута аудиту, обычно являются фактические или потенциальные инвесторы и кредиторы. Наряду с этим, общественность также заинтересована в получении финансовой информации, отраженной в консолидированной финансовой отчетности, так как их настоящие и будущие доходы и благосостояние во многом зависят от ее достоверности. Отсюда достоверность консолидированной финансовой отчетности уменьшает риск, связанный с тем, что информация, содержащаяся в ней недостоверна. Выполняя функции контроля качества информации, представленной в консолидированной финансовой отчетности в соответствии с установленными требованиями к ее раскрытию, аудит должен отражать потребности заинтересованных юридических и физических лиц. Неточности консолидированной финансовой отчетности могут стать следствием одной из двух причин: неумышленных ошибок при регистрации хозяйственных операций, их обработке и составлении консолидированной финансовой отчетности. К таким нарушениям можно отнести случаи, когда администрация умышленно допустила несоблюдение принципов бухгалтерского учета по отношению к суммам, раскрываемым в консолидированной финансовой отчетности, или сознательно представила недостоверную консолидированную финансовую отчетность, например, отразив как доходное заведомо убыточное предприятие с целью получения инвестиций.

Вторая причина весьма распространена в хозяйственной практике, поскольку отношениям между составителями и потребителями консолидированной финансовой отчетности изначально присуще потенциальное столкновение интересов. Аудит в этом смысле является сдерживающим фактором, так как является независимой третьей стороной и играет роль посредника между составителями и потребителями финансовой отчетности.

Вместе с тем работа аудитора не всегда объективно отражает информацию для пользователей финансовой отчетности. Аудит, как правило, не дает полной гарантии в том, что «финансовая отчетность не содержит существенных ошибок, поскольку объективно существуют определенные ограничивающие факторы, препятствующие обнаружению существенных неточностей» . Проведя проверку и собрав всю совокупность доказательств, аудитор должен их оценить в целях минимизации риска .

Также не всегда возможно определить умысел, отличив его от непреднамеренных действий, особенно в применении учетных оценок и принципов бухгалтерского учета, так как необоснованная статья может быть результатом как непреднамеренной ошибки, так и умышленной попытки введения ложной информации в консолидированную финансовую отчетность.

Общеизвестно, что источником контрольных данных для проведения аудиторских проверок являются записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета в учетных регистрах и первичных документах, а также вГлавной книге и отчете. Поэтому аудитору необходимо установить: имеется ли в организации нормативная база данных, которойдолжен пользоваться бухгалтер данного участка учета; имеется ли перечень применяемых первичных документов, порядок их возникновения, системы нумерации, заполнения всех реквизитов в первичных документах, наличия регистрационных журналов; наличие оборотных ведомостей, состояние аналитического учета и технологии обработки первичных документов по учету расчетных операций от приемки до сдачи в архив; как организован и насколько эффективен внутрихозяйственный контроль расчетных операций; состояние системы бухгалтерского учета расчетных операций .

В результате организации предварительного обзора и тестирования можно получить ответы на указанные вопросы в приведенном вопроснике (анкета) примерных тестов контроля состояния внутреннего аудита и системы учета (таблица 1):

Таблица 1- Анкета тестов проверки консолидированной финансовой отчетности

№ п/п	Содержание вопроса проверки консолидированной финансовой отчетности	Ответы			Количественные параметры	Примечание
		Нет ответа	Да	Нет
А1	Внутренний контроль Инвентаризация расчетов и сроки возникновения задолженности между компанией и ее подразделениями	Х	Х		Один раз в год
	Акты инвентаризации расчетов и их анализ		Х	Х
	Причины не платежей и т.д		Х
Б1	Система учета Изменения в нормативной базе при составлении консолидированной финансовой отчетности			Х
	Образцы форм консолидированной финансовой отчетности		Х
	Наличие отчетных данных		Х
	Корреспонденция счетов			Х	Имеются отклонения от инструкции
Примечание — Составлено автором

Таким образом, результаты данного тестирования показывают, что внутрихозяйственный контроль не полностью отвечает современным требованиям, не полностью выполняет поставленные перед ним задачи. Далее, из поставленных в тестах общих вопросов организации внутреннего контроля и постановки бухгалтерского учета, можно констатировать вероятность пропуска ошибок, так как такая вероятность велика, а поэтому аудитор в свою индивидуальную программу проверки должен включить проверку тех вопросов (участков), которые не подвергались внутреннему контролю или мало уделялось внимания этим вопросам со стороны бухгалтерии и финансового отдела компании.

Вместе с тем, погрешности могут быть не обнаружены, поскольку неизбежно существуют факторы, которые препятствуют обнаружению существенных неточностей:

1) проверка аудитором достаточного количества прямых доказательств по каждой статье и показателям, представленных в консолидированной финансовой отчетности использованием тестирования;

2) невозможность выявления аудитором всех существенных неточностей даже при компетентном выполнении всех процедур, присущих бухгалтерскому учету и системам внутреннего контроля, т.е. аудитор не обучен определять достоверность подписей или документов, поэтому тщательно организованный сговор внутри компании или между персоналом компании клиента и третьими сторонами может полностью свести на нет эффективность аудиторских процедур;

3) большинство аудиторских доказательств носит более убедительный, чем заключительный характер.

В целом стандарты аудита признают, что работа, осуществленная аудитором по формированию мнения, подкрепляется суждением, в частности в отношении сбора аудиторскихдоказательств, например, определения характера, сроков и масштаба аудиторских процедур и составления выводов на основе собранных доказательств, например, определения разумности оценок, сделанных руководством при подготовке консолидированной финансовой отчетности .

ВКазахстанев настоящее время сложилась несколько иная ситуация, нежели за рубежом. На начальном этапе становления аудита не всегда понимают его суть и цели не только экономические субъекты, но некоторые аудиторы и аудиторские организации. В такой ситуации не исключена возможность злоупотреблений со стороны аудиторов, желающих снять с себя ответственность за качество проверок. Эти злоупотребления выражаются в том числе в манипулировании понятиями существенности и рисков, вследствии чего для определения и оценки существенности необходима система критериев и подходов. Попытка формализации таких критериев и подходов предпринята в стандарте аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» .

В соответствии с п. 3.1 данного правила (стандарта) аудиторские организации обязаны разработать внутрифирменный стандарт, регламентирующий порядок определения уровня существенности. Этот документ утверждается решением исполнительного органа аудиторской организации и должен применяться на постоянной основе. В соответствии с п.3.3 указанного правила (стандарта) такой внутренний документ аудиторской организации должен быть открытым, т. е. несекретным. Заинтересованные лица — действующие и потенциальные клиенты, пользователи бухгалтерской отчетности и др. должны иметь возможность ознакомиться с порядком определения уровня существенности в конкретной аудиторской организации. Это требование отличается от принятых в международной практике. Разработчики российского правила (стандарта) опасались, что при условии недостаточной саморегулируемости аудиторской деятельности некоторые аудиторские организации, как уже нами отмечалось, могут манипулировать показателем уровня существенности, преследуя неблаговидные цели. Предполагается, что открытость сведений о порядке определения уровня существенности позволит заинтересованным лицам периодически контролировать аудиторские компании, не меняют ли они этот порядок. Несмотря на то, что методы, применяемые при расчете уровня существенности, являются, как правило, коммерческой тайной или ноу-хау аудиторских организаций, правило (стандарт) требует утверждения и раскрытия лишь основных аспектов этих методов, а детализированная информация о них отражается во внутрифирменной документации и по внешнему запросу не представляется. Так же как и учетная политика компании, документ, регламентирующий определение уровня существенности, может быть изменен, только если для этого возникли достаточно веские причины.

К таким причинам согласно рассматриваемому правилу (стандарту) относятся: совершенствование требований законодательства в области бухгалтерского учета, налогообложения или аудита; комбинирование аудиторской специализации (например, в дополнение к лицензии на общий аудит получены лицензии на аудит страховых организаций и обществ взаимного страхования или кредитных организаций и банков); изменение структуры клиентуры (например, в большей мере аудировали промышленные предприятия, а затем перешли к аудиту розничных торговых предприятий); изменение политики аудиторской организации.

Данным правилом (стандартом) регламентируются также и общие подходы к определению уровня существенности рекомендуется система базовых показателей и порядок расчета единого уровня существенности как доля от установленных базовых показателей: числовых значений счетов бухгалтерского учета.

Суммарные искажения, содержащиеся в отчетности, обычно считаются несущественными, если они составляют:

• 5% балансовой прибыли экономического субъекта
• 2% валового объема реализации экономического субъекта без НДС
• 2% валюты баланса экономического субъекта
• 10% собственного капитала экономического субъекта
• 2% общих затрат экономического субъекта

Предполагается рассчитывать этот показатель, как: 5% балансовой прибыли организации; 2% валового объема реализации; 2% валюты баланса; 10% собственного капитала; 2% общих затрат организации.

При расчете уровня существенности аудитор может использовать и базовые показатели текущего года, и усредненные показатели текущего года и предшествующих лет.

Аудиторская организация может изменять систему базовых показателей и значения применяемых к ним коэффициентов (относительных долей), учитывать динамику базовых показателей за предыдущие периоды, применять самостоятельно разработанные таблицы и схемы расчетов, в том числе округления показателя уровня существенности, придерживаясь при этом требований анализируемого стандарта.

В Республике Казахстан такого порядка расчета единого уровня существенности нет, несмотря на принятый в марте 2000 года Международный стандарт аудита 320 «Существенность в аудите».

Мы полагаем, что необходимо и нашей стране перенять этот положительный опыт, установив свои соответствующие базовые показатели для определения уровня существенности.

Литература:

2. Закон Республики Казахстан «Об аудиторской деятельности» от 20 ноября 1998 года №304-1 сизменениями и дополнениями от 25 сентября 2009 года.

3. Международные стандарты аудита в Казахстане, в 2-х томах. -Алматы: Раритет. -2001.

4. Андреев В.Д. «Практический аудит». Справочная пособие. -М.: ФиС. -1994.-366 с.

5. Ковалев В.В. «Финансовый анализ: методы и процедуры». -М.: Финансы и статистика. — 2001. -560 с.

6. Терехов А.А. Аудит. — М.: ФиС. -1998. -512 с.

7. Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. «Аудит»: учебное пособие. — М.: ИДФБК — пресс. -2002. -544 с.

8. Бычкова С.М. Доказательства в аудите. — М: Финансы и статистика. -1998

9. Оценка риска и внутренний контроль МСА 400.

10. Доказательства в аудите МСА 500.

11. Существенность в аудите МСА 320.

Автор публикации

Фадеева (Яговцева) Анна Алексеевна

FCCA, Начальник департамента консолидированной отчетности Highland Gold Mining Limited (управляющая компания — ООО «РДМ»)

МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность» обязателен к применению для годовых отчетных периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Стандарт заменил положения МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» в части вопросов консолидации. Таким образом, с 1 января 2013 года подготовка отдельной отчетности регулируется МСФО (IAS) 27 в новой редакции, а указания по составлению консолидированной отчетности содержатся в МСФО (IFRS) 10.

Внимание! НЕ ВХОДИТ в область применения МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность»:

• учет совместного контроля над объектом инвестиций;
• учет сделок по объединению бизнеса;
• учет долгосрочных планов выплат работникам.

Инвестор должен определить:

• является ли он материнской компанией (есть ли у него контроль над объектом инвестиций);
• какие именно объекты инвестиций (дочерние компании) он контролирует.

Внимание! В случае появления новых фактов и обстоятельств нужно вновь оценить наличие/отсутствие контроля. Как только контроль утрачен, консолидация объекта инвестиций прекращается.

Если у объекта инвестиций есть несколько видов значимой деятельности, то нужно определить, какой из них наиболее существенно влияет на размер переменного дохода.

Инвестор обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций, если у него есть права, дающие ему возможность управлять значимой деятельностью.

Группа представляет финансовую отчетность, в рамках которой консолидируются активы, обязательства, капитал, доходы, расходы и денежные потоки материнской компании и ее дочерних компаний, как если бы они были единым экономическим субъектом.

Материнская компания может утратить контроль над дочерней компанией, и с даты утраты контроля данная дочерняя компания больше не входит в периметр консолидации.

Таким образом, МСФО (IFRS) 10 представляет новый подход к определению того, контролирует инвестор объект инвестиций или нет, и содержит рекомендации в отношении того, какие вопросы должны быть проанализированы, чтобы установить периметр консолидации. Процедура консолидации остается такой же, как и в МСФО (IAS) 27 — стандарте, положения которого в части консолидации перестали действовать с принятием МСФО (IFRS) 10.